Правовые позиции Верховного Суда РФ
Несколько решений Суда адресованы физическим лицам, так или иначе ставшим участниками налоговых правоотношений.
1. В Кассационном определении ВС РФ от 31 августа 2022 г. по делу № 18-КАД22-33-К4 Е.Ю. Маслаковой рассмотрен вопрос, есть ли у наследника умершего ИП право на излишне уплаченные последним налоги.
Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что наследник умершего ИП правом на получение излишне уплаченных денежных средств не наделен.
Апелляционным определением данный вывод признан ошибочным, поскольку внесенная ИП при жизни денежная сумма является в силу ст. 128, 218 и 1112 ГК РФ имуществом налогоплательщика и в случае его смерти подлежит включению в наследственную массу и последующему распределению между наследниками в порядке разд. 5 ГК РФ.
Отменяя апелляционное определение и соглашаясь с позицией районного суда, суд кассационной инстанции посчитал, что возврат суммы излишне уплаченных платежей наследникам умершего физического лица законодательством не предусмотрен, указанные лица лишены возможности реализовать такое право в порядке ст. 78 НК РФ, поскольку не являются участниками налоговых правоотношений; возникший между сторонами спор носит гражданско-правовой характер.
Судебная коллегия оставила в силе апелляционное определение. В ст. 44 НК РФ прямо поименованы налоги, обязанность уплаты которых переходит к наследникам умершего налогоплательщика. Но с учетом п. 7 ст. 3 НК РФ указанная норма не может толковаться как ограничивающая права наследников умершего налогоплательщика на возврат сумм излишне уплаченных денежных средств.
Таким образом, наследник имеет право на получение соответствующих денежных сумм тогда, когда эти суммы подлежали выплате самому наследодателю, но не получены им при жизни. Излишне поступившая от ИП в бюджет денежная сумма не является законно установленным налогом. Законодательство не содержит норм, запрещающих правопреемство в налоговых правоотношениях, а принцип самостоятельности уплаты налога сам по себе не исключает возможности правопреемства. Административный истец является наследником по закону имущества умершего ИП, состоящего из права на получение денежных средств – переплаты по НДС и переплаты по НДФЛ, полученных от осуществления предпринимательской деятельности. Отсутствие установленного НК РФ порядка обращения наследников в налоговый орган с заявлением о возврате уплаченных сумм не может быть основанием для отказа в возврате денежных средств, не подлежащих зачислению в бюджет.
2. В Кассационном определении ВС РФ от 10 августа 2022 г. по делу № 48-КАД22-6-К7 Л.А. Морозовой рассмотрен вопрос правопреемства налоговой задолженности в связи со смертью налогоплательщика-должника.
Инспекция обратилась с иском о взыскании недоимки по налогу на имущество физических лиц и земельному налогу за 2018 г., а также пеней, указав, что за ответчиком зарегистрированы объекты недвижимости, признаваемые объектами налогообложения.
Отказывая в удовлетворении иска, суд первой инстанции исходил из того, что недвижимое имущество (объект налогообложения), унаследованное ответчиком в результате смерти Б., включено в конкурсную массу в связи с признанием умершего Б. несостоятельным (банкротом). Поэтому все требования по денежным обязательствам, в том числе по текущим платежам, могут быть предъявлены только в ходе конкурсного производства. Отменяя это решение, вышестоящие судебные инстанции полагали, что включение имущества в конкурсную массу должника (наследодателя) не отменяет обязанностей наследника как собственника этого имущества нести расходы на его содержание, в том числе на уплату налогов.
Судебная коллегия указала, что выводы судов апелляционной и кассационной инстанций ошибочны, поскольку основаны на неправильном применении норм материального права. Обязательство по уплате налогов возникло в 2018 г. после принятия заявления о признании должника банкротом. В связи с этим требования об уплате налогов относятся к текущим и подлежат удовлетворению вне очереди за счет конкурсной массы преимущественно перед кредиторами, требования которых возникли до принятия этого заявления. Поскольку определением арбитражного суда от 31 августа 2020 г. процедура реализации имущества гражданина в отношении умершего Б. завершена и это определение не может быть отменено, то оснований для взыскания обязательных платежей не имеется.
3. В Определении ВС РФ от 2 августа 2022 г. по делу № 19-КГ22-15-К5 Ю.Н. Снитко поднят вопрос о том, в каком случае руководитель организации может быть привлечен к ответственности за налоговые долги последней.
Постановлением суда уголовное дело по ч. 1 ст. 199 УК РФ в отношении ответчика (директора ООО) прекращено на основании п. 3 ч. 1 ст. 24 УПК РФ в связи с истечением давности уголовного преследования, гражданский иск прокурора оставлен без рассмотрения.
Прокурор обратился в суд с иском, указав, что, являясь директором ООО, ответчик не уплатил в бюджет НДС. Суды нижестоящих инстанций удовлетворили этот иск. Судебная коллегия отменила акты нижестоящих судов и направила дело на новое рассмотрение. Привлечение физического лица к гражданско-правовой ответственности за вред, причиненный публично-правовому образованию в размере налогов организации-налогоплательщика, в подобной ситуации возможно лишь при исчерпании либо отсутствии правовых оснований для применения предусмотренных законодательством механизмов удовлетворения налоговых требований за счет самой организации или лиц, привлекаемых к ответственности по ее долгам в предусмотренном законом порядке. Для возложения на директора ответственности за ущерб, причиненный бюджету неуплатой налогов ООО, суду необходимо установить, в какой части исчерпана возможность взыскания недоимки и пени с самого юридического лица (налогоплательщика). На момент рассмотрения настоящего дела судом первой инстанции ООО находилось в стадии конкурсного производства, и данных о том, что оно окончено, не имеется.
4. В Кассационном определении ВС РФ от 3 августа 2022 г. по делу № 50-КАД22-5-К8 Н.П. Позняковой рассмотрен вопрос налогообложения совместного имущества супругов, если доход от его использования получает только один супруг, но с согласия другого.
Муж (ИП, применяющий УСН) на основании доверенности от жены, удостоверяющей ее согласие на использование супругом нежилого помещения в предпринимательской деятельности с получением всей прибыли, поступающей от такого распоряжения имуществом на его расчетный счет, заключил договор аренды нежилого помещения, находящегося в совместной собственности супругов. Муж осуществлял предпринимательскую деятельность самостоятельно, как налогоплательщик вел учет доходов и расходов, сдавал декларации в налоговый орган, платил налоги. Со стороны жены притязаний на данные доходы не было.
Налоговый орган решил, что супруга также имеет право на доход от использования совместного имущества, а значит, должна уплачивать НДФЛ.
Суд не согласился с позицией налогового органа. Законодательство не запрещает ИП, применяющему УСН, в предпринимательских целях сдавать в аренду недвижимое имущество, находящееся в совместной собственности супругов, если он получил на это ее нотариально удостоверенное согласие. При соблюдении такого условия ИП имеет право заключать договоры аренды от своего имени. Полученный ИП доход от сдачи в аренду нежилого помещения с согласия супруги в полном объеме облагается единым налогом в рамках УСН.
Основания для удержания с жены НДФЛ от суммы денежных средств, поступивших по договору аренды, отсутствуют. Иное толкование допускает двойное налогообложение в отношении одной и той же налоговой базы, что налоговым законодательством не допускается.
Стоит обратить внимание и на Апелляционное определение ВС РФ от 6 сентября 2022 г. № АПЛ22-288, где рассмотрен вопрос применения института обеспечительных мер:
- обеспечительные меры, предусмотренные п. 10 ст. 101 НК РФ, не являются мерами принудительного взыскания налога, а только направлены на обеспечение исполнения решения инспекции о привлечении к ответственности и могут касаться лишь того имущества налогоплательщика, которое может быть отчуждено исключительно им самим;
- дебиторская задолженность не поименована в качестве вида объектов гражданских прав, относимых к имущественным правам для целей НК РФ (п. 2 ст. 38), а также в п. 10 ст. 101 НК РФ и не может использоваться при определении имеющегося у налогоплательщика имущества в целях определения возможности принятия обеспечительных мер;
- вынесение решения об обеспечительных мерах уполномоченным лицом, которое не принимало решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не противоречит НК РФ;
- в отличие от обеспечительных мер, предусмотренных п. 10 ст. 101 НК РФ, приостановление операций по счетам в банке в порядке ст. 76 НК РФ применяется только после вступления в силу решения о привлечении к ответственности или решения об отказе в привлечении к ответственности, выставления на его основании требования, неисполнения требования и вынесения решения о взыскании налога, пеней, штрафа (ст. 46, 47 НК РФ) – в целях обеспечения исполнения последнего;
- основания для отмены приостановления операций по счетам налогоплательщика, указанные в п. 3.1, абз. 2 п. 3.2, п. 7–9 ст. 76 НК РФ, к ситуации, связанной с принятием обеспечительных мер по итогам выездной проверки в порядке п. 10 ст. 101 НК РФ, неприменимы.
Правовые позиции кассационных судов
Приведем позиции судов по налоговым спорам, рассмотренным в окружных судах. Подробнее – читайте в журнале и на сайте «Налоговеда», а также в ежемесячном обзоре «Налоговые споры в округах: важные для практики выводы».
Постановление АС СКО от 19 августа 2022 г. по делу № А53-24920/2021; АО Фирма «Актис».
В случае получения продавцом от покупателя денежных средств в качестве обеспечительного платежа (аванса, депозита), подлежащего зачету в счет оплаты оказываемых услуг, указанные денежные средства на основании подп. 2 п. 1 ст. 167 и абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ включаются в базу НДС в том налоговом периоде, в котором они были получены. Суд отклонил довод общества о том, что сумма обеспечительного взноса в базу НДС включается не при его получении, а при зачете обеспечительного платежа в счет оплаты по заключенному договору. Произведенная арендатором в адрес налогоплательщика оплата в сумме 21 млн руб. не может расцениваться исключительно как платеж, гарантирующий сохранность и целостность передаваемого имущества, а выступает также в качестве аванса (платежа) по договору аренды. В данном случае не имеет правового значения, как по условиям договора будет называться платеж, поскольку доход заявителем получен, у него возникло право им пользоваться.
Постановление АС ЗСО от 2 августа 2022 г. по делу № А70-13651/2021; ООО «МГС».
Объем истребуемых документов (информации) в совокупности составляет 100% всего объема взаимоотношений общества с заказчиками (покупателями) и 78% всего объема его взаимоотношений с подрядчиками (поставщиками). Совокупность запрошенных документов обеспечивает налоговым органам без назначения в отношении общества проверки (дополнительных мероприятий налогового контроля) возможность фактического проведения документального анализа совокупности указанной в требованиях информации. Истребуемый объем документов и информации следует расценивать как проведение комплексного мероприятия налогового контроля в отношении заявителя. Инспекцией допущено злоупотребление правом. Истребование документов (информации) по нескольким сделкам с контрагентами в целом не противоречит налоговому законодательству, поскольку ст. 93.1 НК РФ не исключает возможность одновременного истребования документов по нескольким сделкам. Налоговые органы наделены полномочиями на истребование документов (информации) относительно конкретной сделки, которые не ограничены рамками проверок, однако в таком случае инспекция должна руководствоваться общими принципами (целесообразность, разумность, обоснованность).
