Упрощенная система налогообложения: как уменьшить расходы?

Кто может использовать УСН?

Упрощенная система налогообложения (УСН) – это один из специальных налоговых режимов, который подразумевает особый порядок уплаты налогов и облегченный налоговый учет. Он ориентирован на представителей малого и среднего бизнеса.

Условия применения УСН следующие:

• средняя численность работников за налоговый (отчетный) период – менее 100 человек;
• доходы налогоплательщика (ИП или организации) по итогам налогового периода не превышают 150 млн руб.;
• остаточная стоимость основных средств налогоплательщика – менее 150 млн руб.;
• доля участия организации в других организациях составляет менее 25%;
• у организации отсутствуют филиалы.

В ст. 346.12 НК РФ перечислены категории налогоплательщиков, которые не имеют права использовать УСН. К ним относятся банки, инвестиционные фонды, ломбарды и подобные организации.

Федеральным законом от 31 июля 2020 г. № 266-ФЗ введен переходный налоговый режим для субъектов малого и среднего бизнеса¹.

1. Были внесены изменения в ст. 346.13 НК РФ, в соответствии с которыми:

• при превышении доходов налогоплательщика в 150 млн руб., но не более чем на 50 млн руб.;
• если средняя численность работников налогоплательщика превысила 100 человек, но не более чем на 30 человек, – он не теряет право на применение УСН. Таким образом, устанавливается «переходный период». Налогоплательщик обязан перейти на ОСН при превышении доходов в 200 млн руб. и численности работников в 130 человек (профессиональный налоговый вычет позволяет доход от профессиональной деятельности ИП, применяющего ОСН, уменьшить на расходы, связанные с получением этого дохода, – читайте об этом в статье «Как предпринимателю сэкономить на уплате НДФЛ»).

2. В п. 2 ст. 346.18 НК РФ установлено, что если по итогам отчетного периода сумма расходов превышает сумму доходов, то применительно к этому периоду налоговая база принимается равной нулю.

В чем преимущества использования УСН?

Преимуществом УСН является освобождение от налогов, уплачиваемых в связи с применением общей системы налогообложения:

• налога на прибыль организации (НДФЛ в отношении доходов от предпринимательской деятельности для ИП) – за исключением налога, уплачиваемого с доходов по дивидендам и отдельным видам долговых обязательств;
• налога на имущество организаций (однако сохраняется обязанность уплачивать налог на имущество в отношении объектов недвижимости, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость);
• НДС.

УСН можно разделить на два вида в зависимости от объекта налогообложения, которым могут быть:

• доходы организации (ИП);
• доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов («доходы минус расходы»).

Налоговые ставки зависят от выбранного объекта налогообложения. Если им являются «доходы минус расходы», налоговая ставка составляет 15% (п. 2 ст. 346.20 НК РФ). При этом региональными законами могут устанавливаться дифференцированные ставки налога по УСН в пределах от 5 до 15% в зависимости от категории налогоплательщика. Для предпринимателей, выбравших объект налогообложения «доходы минус расходы», действует «правило минимального налога»: если по итогам года сумма исчисленного налога оказалась меньше 1% полученных за год доходов, уплачивается минимальный налог в размере 1% от полученных доходов (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).

Для объекта налогообложения «доходы» налоговая ставка ниже – всего 6%. Но на деле налогоплательщик, использующий эту ставку, уплатит в бюджет больше.

Ниже мы ответим на основные вопросы предпринимателей, выбравших объект налогообложения «доходы минус расходы», которые возникают у них при применении УСН.

УСН «доходы минус расходы»: что является доходами?

К доходам налогоплательщика на УСН относится большинство полученных им денежных средств. Их принято делить на две группы: доходы от реализации и внереализационные доходы.

К доходам от реализации относятся:

• выручка от реализации продукции собственного производства, работ и услуг;
• выручка от реализации ранее приобретенных товаров;
• выручка от реализации имущественных прав.

К внереализационным доходам относят поступления, не являющиеся доходами от реализации, указанные в ст. 250 НК РФ:

• доходы от долевого участия в других организациях;
• доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам;
• доходы от сдачи имущества в аренду или субаренду;
• доходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, и др.

Некоторые доходы «упрощенцев» не учитываются при определении объекта налогообложения. Они перечислены в ст. 251 НК РФ. К ним относятся, например:

• имущество, полученное в форме залога или задатка. При этом если продавец удерживает плату за поставленный товар из средств полученного задатка, то соответствующие суммы следует включить в налоговую базу по УСН на дату проведения зачета (удержания) средств в счет погашения задолженности за реализованный товар²;
• имущество, полученное в качестве вклада в уставный капитал или совместную деятельность;
• суммы, поступившие посреднику при исполнении обязательств по договору комиссии, агентскому договору или договору поручения (за исключением посреднического вознаграждения);
• деньги и имущество, полученные по кредитному договору или договору займа (в том числе по договору цессии новым кредитором) в порядке погашения основного долга;
• имущество, полученное налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщику следует вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках такого финансирования;
• капитальные вложения арендатора в форме неотделимых улучшений арендованного имущества;
• проценты по вкладам в банках, получаемые индивидуальными предпринимателями;
• дивиденды. Полученные «упрощенцем» дивиденды не учитываются и при определении предельного размера доходов для применения УСН.

Расходы на УСН: что можно учесть?

Перечень расходов, определяемых при УСН, является закрытым:

• расходы на приобретение основных средств и нематериальных активов, их ремонт и техническое обслуживание;
• расходы на оплату труда, командировки и обязательное страхование работников;
• расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;
• арендные, лизинговые, ввозные таможенные платежи;
• расходы на рекламу;
• расходы на бухгалтерские, аудиторские, нотариальные и юридические услуги;
• суммы налогов и сборов, кроме единого налога на УСН;
• транспортные расходы;
• расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством РФ, услуги по охране имущества и обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности;
• расходы на содержание служебного транспорта, а также на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ;
• плата государственному или частному нотариусу за нотариальное оформление документов. Такие расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке;
• расходы на канцелярские товары;
• расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, на оплату услуг связи;
• судебные расходы, арбитражные сборы и др.

Полный перечень расходов, учитываемых налогоплательщиком на УСН, приведен в ст. 346.16 НК РФ. Все эти расходы напрямую связаны с деятельностью налогоплательщика и соответствуют критериям, установленным ст. 252 НК РФ, – экономической обоснованности и документальной подтвержденности.

Федеральным законом от 22 апреля 2020 г. № 121-ФЗ были внесены изменения в Налоговый кодекс³. В подп. 39 п. 1 ст. 346.16 НК РФ закреплено, что расходы на дезинфекцию помещений и приобретение приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты для выполнения санитарно-эпидемиологических и гигиенических требований органов государственной власти и местного самоуправления, их должностных лиц в связи с распространением новой коронавирусной инфекции уменьшают доходы при определении объекта налогообложения при УСН. Данная позиция также отражена в Письме ФНС России от 13 августа 2020 г. № СД-4-3/13046@ и Письме Минфина России от 4 августа 2020 г. № 03-03-07/68073 (читайте также: «Расходы на защиту от коронавируса можно учесть при расчете налога на прибыль»).

Каким критериям должны соответствовать расходы?

Основной риск для налогоплательщика при применении УСН «доходы минус расходы» заключается в непризнании налоговой инспекцией расходов, заявленных им в декларации. Если инспекция не согласится с формированием налоговой базы, то, кроме недоимки, будет рассчитана пеня и наложен штраф по ст. 122 НК РФ (20% от неуплаченной суммы налога). Поэтому важно понимать, каким критериям должны соответствовать расходы, помимо наличия в представленном выше перечне.

Учитываемые налогоплательщиком на УСН расходы должны быть одновременно экономически оправданны, документально подтверждены и направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ):

Расходы должны быть направлены на получение прибыли, т.е. иметь деловую цель. Например, налогоплательщик может доказать, что расходы на выплаты увольняемых работников являются целесообразными, так как значение имеет деловая цель – намерение получить положительный экономический эффект в связи с увольнением конкретных работников, в том числе вследствие уменьшения или изменения структуры персонала, замены работников; кроме того, выходное пособие выполняет функцию защиты работника от временной потери дохода до трудоустройства⁴.

В случае отсутствия деловой цели налоговый орган, а вслед за ним и суд могут сделать вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды с доначислением соответствующей суммы налога. О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств⁵:

• невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг (например, среднесписочная численность сотрудников организации – 0 человек, а она оказала услуги на несколько миллионов рублей);
• отсутствие условий, необходимых для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
• учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций;
• совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Отметим, что налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении ст. 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности⁶.

Таким образом, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности⁷.

Минфин разъяснил, что под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные⁸:

• документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ;
• документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы;
• документами, косвенно подтверждающими расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Затраты налогоплательщиков могут быть обоснованы любыми документами, напрямую или косвенно подтверждающими факт их осуществления, так как Налоговый кодекс не устанавливает конкретный перечень документов, подтверждающих произведенные расходы.

В то же время суд встанет на сторону налогового органа при формальном составлении первичных документов, в которых не отражены действительные хозяйственные операции⁹, либо при представлении документов, по которым невозможно определить, как осуществлялся учет оказанных услуг, каким образом рассчитывалась их стоимость и размер затрат¹⁰.

Налогоплательщикам также следует учесть, что для подтверждения расходов могут быть использованы документы, составленные в электронном виде и подписанные простой электронной подписью¹¹.

Рекомендации налогоплательщику

• Не экономьте на бухгалтерских услугах. Большинство проблем у налогоплательщиков на УСН возникает из-за того, что в компании нет бухгалтера. Без него ошибки при формировании налоговой базы неминуемы, несмотря на то, что налоговый учет на УСН достаточно прост.
• Проверяйте документы и по доходным, и по расходным операциям: соответствие их содержания реальным хозяйственным операциям, наличие реквизитов и правильность их заполнения (даты, номера, подпись и печать при необходимости).
• Откажитесь от учета личных расходов в составе бизнес-расходов. Часто для снижения налоговой нагрузки директор/учредитель/ИП оплачивает личные расходы со счета компании/ИП на УСН (доставку продуктов, лекарств или мебели, ремонт квартиры). А потом возникают проблемы при доказывании обоснованности таких расходов.