×

ВС пояснил порядок и очередность уплаты НДС при продаже и сдаче в аренду залогового имущества банкрота

Суд напомнил, что для отнесения налоговой задолженности по восстановленному НДС к реестровой или текущей нужно определить период, в который совершена операция, ставшая основанием для формирования налоговой базы для вычета
По мнению одного из экспертов «АГ», определение развивает позицию Суда о порядке уплаты восстановленного НДС в банкротном деле после реализации имущества должника. Другая полагает, что подход ВС позволит выровнять положение разных групп кредиторов и снять значительный блок разногласий между управляющими, налоговыми органами и иными кредиторами. Третий отметил, что ранее в практике преобладал формальный подход, тогда учитывалась дата возникновения обязанности по восстановлению НДС. Четвертый счел, что выводы ВС могут стать началом кардинальной смены подхода к определению текущих платежей, в результате которой текущими будут являться только те обязательства, которые непосредственно связаны с целями проведения процедуры банкротства.

Верховный Суд вынес Определение № 305-ЭС20-4777 (4) по делу № А40-323/2019, в котором пояснил, как определять порядок и очередность уплаты НДС при продаже и сдаче в аренду залогового имущества банкрота.

Ранее АО «Ангстрем-Т» приобрело на возмездной основе в рамках гражданско-правовых отношений ряд активов, уплатив в составе продажной цены НДС более 9 млрд руб. За период с 2009 по 2020 г. из бюджета РФ должнику возвратили НДС на сумму свыше 7 млрд руб. Впоследствии общество подверглось банкротству, и его конкурсный управляющий в лице госкорпорации развития «ВЭБ.РФ» реализовал эти активы – как заложенные, так и незаложенные. Далее госкорпорация представила налоговые декларации по НДС за первый и второй кварталы 2021 г., согласно которым суммы налога, подлежащие уплате в бюджет на основании ст. 170 НК РФ, превысили суммарно 3 млрд руб. соответственно.

Затем конкурсный управляющий обратился в суд с заявлением о разрешении возникших между ним и ФНС России разногласий по вопросу порядка и очередности уплаты обязательных платежей при продаже и сдаче в аренду залогового имущества (объектов недвижимости). Суд определил, что уплата восстановленного НДС должна производиться в режиме пятой очереди текущих платежей, с чем согласились апелляция и кассация. Суды сочли, что при разрешении вопроса о квалификации задолженности по обязательным платежам в качестве текущей либо реестровой нужно исходить из момента окончания налогового (отчетного) периода, по результатам которого образовался долг. Поскольку дело о банкротстве должника возбуждено в январе 2019 г., суммы НДС, восстановленные в первых двух кварталах 2021 г., относятся к текущим платежам, подлежащим удовлетворению в режиме пятой очереди текущих платежей.

После изучения кассационной жалобы конкурсного управляющего, просившего отменить судебные акты в части определения очередности уплаты восстановленного НДС, Верховный Суд напомнил, что при разрешении вопроса о квалификации задолженности по обязательным платежам в качестве текущей либо реестровой нужно исходить из момента окончания налогового (отчетного) периода, по результатам которого образовался долг. Поскольку реализация имущества на торгах происходит после банкротства, есть формальные предпосылки для отнесения сумм восстановленного НДС к текущей задолженности банкрота.

Читайте также
КС обязал установить очередность удовлетворения требований об уплате налога на прибыль при банкротстве
Как указал Суд, до внесения изменений требования об уплате налога на прибыль от реализации имущества, принадлежащего банкроту, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр
05 июня 2023 Новости

Однако в аналогичной по существу ситуации при определении очередности требования об уплате налога на прибыль от реализации конкурсной массы КС РФ в Постановлении от 31 мая 2023 г. № 28-П усомнился в допустимости применения формального подхода со ссылкой на то, что не все обязательные платежи, формально заявленные уполномоченным органом после даты принятия заявления о признании должника банкротом, относятся к текущим платежам. Тогда КС счел, что такой порядок может быть применим в отношении платежей, требование по которым хотя и возникло после возбуждения дела о банкротстве, однако само по себе обусловлено реализацией имущества организации-должника, притом что таковая неразрывно связана с ее хозяйственной деятельностью, приведшей к отрицательным финансовым результатам, служит продолжением и итогом такой деятельности.

ВС также напомнил, что НДС, как и налог на прибыль, образуется в связи с участием налогоплательщика в гражданском обороте и совершением хозяйственных операций, в отличие от имущественных налогов. Кроме того, равно как и при образовании налога на прибыль, сумма НДС, ранее принятого к вычету, восстанавливается в результате реализации всего массива имущества, составляющего конкурсную массу. При этом реализация имущества неразрывно связана с предшествующей хозяйственной деятельностью, приведшей к отрицательным финансовым результатам, служит ее продолжением и итогом.

Реализация имущества осуществляется для кредиторов и в их интересах, а значительная сумма восстановленного вычета, как и налог на прибыль, может существенно влиять на реальный доступ кредиторов к участию в распределении вырученных средств. Вычет по НДС является формой имущественного предоставления со стороны государства. Если налоговый период, в рамках которого предоставлен вычет (финансирование), окончился до возбуждения дела о банкротстве, то требование уполномоченного органа квалифицируется в качестве реестрового. При этом банкротное законодательство не дифференцирует кредиторов в зависимости от выражения воли на вступление в отношения с должником.

«Поскольку конкурсные кредиторы в силу произведенного исполнения принимали участие в формировании конкурсной массы должника, при этом ввиду банкротства должника обязательства перед ними должны исполняться на основе принципов очередности и пропорциональности, то и возникшие вследствие исполненных гражданско-правовых сделок налоговые обязательства должны подчиняться аналогичному режиму удовлетворения, – отмечено в определении ВС. – Таким образом, для цели отнесения налоговой задолженности по восстановленному НДС к реестровой или текущей следует руководствоваться периодом, в который совершена операция, ставшая основанием для формирования налоговой базы для осуществления вычета».

Иной подход противоречит принципу равного отношения ко всем кредиторам, особенно кредиторам, отношения с которыми послужили основанием для возникновения налоговой обязанности, поскольку устанавливает различный объем правомочий обладателей одного и того же отношения – конкурсного кредитора по сделке и уполномоченного органа. В вопросе применения к восстановленному НДС положений п. 6 ст. 138 Закона о банкротстве нужно руководствоваться выработанным КС правовым подходом, изложенным в постановлении № 28-П, согласно которому нет надежных правовых оснований для отнесения этого налога к числу расходов на сохранность заложенного имущества.

Читайте также
ВС определил очередность уплаты восстановленного НДС конкурсным управляющим в банкротном деле
Как указал Суд, для отнесения задолженности по восстановленному НДС к реестровой или текущей следует руководствоваться периодом, в который совершена операция, ставшая основанием для формирования налоговой базы для осуществления вычета
07 июня 2024 Новости

Вместе с тем, заметила Экономколлегия, отнесение налога на прибыль и восстановленного вычета по НДС к третьей очереди реестровых требований не отменяет необходимости соблюдения должником и его КДЛ принципа добросовестности и не исключает права государства принимать меры, направленные на противодействие налоговым злоупотреблениям, связанным с получением необоснованной налоговой выгоды. Соответственно, в исключительных случаях при выявлении судом в рамках конкретного дела намерения КДЛ воспользоваться процедурой банкротства как предоставляющей льготный налоговый режим для передачи актива в условиях отсутствия реальных признаков объективного банкротства, суд вправе рассмотреть вопрос об изменении очередности требования уполномоченного органа посредством повышения его до текущих платежей пятой очереди. Обязанность по доказыванию соответствующих обстоятельств лежит на уполномоченном органе (Определение ВС РФ от 3 июня 2024 г. № 305-ЭС23-19921).

В рассматриваемом случае, заметил ВС, восстановленный НДС представлял задолженность по уплате налога, начисленного по операциям, имевшим место как до возбуждения банкротства, так и после, поэтому часть сумм подлежала включению в третью очередь реестра, а часть – в пятую очередь текущих платежей. При этом уполномоченный орган не ссылался на какие-либо обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии у должника признаков объективного банкротства или о налоговых злоупотреблениях, ВС также не выявил их. В связи с этим ошибочны выводы нижестоящих судов о текущем характере всей суммы восстановленного НДС.

Таким образом, Верховный Суд отменил судебные акты нижестоящих инстанций и разрешил разногласия, возникшие между конкурсным управляющим и налоговым органом. Сумма НДС, восстановленная в первых двух кварталах 2021 г. в результате реализации на торгах как заложенного, так и незаложенного имущества должника, подлежит распределению следующим образом: сумма налога, принятая к вычету по операциям, совершенным в налоговый период, который окончился до возбуждения дела о банкротстве, включается в третью очередь реестра требований кредиторов должника; сумма налога, принятая к вычету по операциям, совершенным в налоговый период, который окончился после возбуждения дела о банкротстве, относится к текущим платежам пятой очереди.

Адвокат, руководитель налоговой практики «Аронов и Партнеры», к.ю.н. Виталия Мурылева-Казак заметила, что в определении отражена правовая позиция, ранее выраженная в Определении ВС РФ от 3 июня 2024 г. № 305-ЭС23-19921. «Новизна этих определений заключается в заслуживающем поддержки подходе, согласно которому квалификация требований налогового органа в качестве текущего платежа или реестрового должна производиться не формально в зависимости от даты образования долга, а исходя из правовой природы такой задолженности. Также примечательно, что ВС обратил внимание на связь налогового обязательства и породившего его гражданско-правого отношения. Такая практика ориентирует нижестоящие суды на более глубокий и вдумчивый анализ требований налоговых органов в делах о банкротстве при определении очередности их удовлетворений», – заключила она.

Адвокат юридической группы «Яковлев и Партнеры» Елена Мякишева полагает, что определение продолжает развивать позицию Суда о порядке уплаты (учета) восстановленного НДС в банкротном деле после реализации имущества должника. «ВС указал на принципиальные ошибки нижестоящих судов, основанные на применении формального подхода, и обратил внимание на необходимость учитывать смысл и существо соответствующих отношений, а именно, на разницу восстановления НДС по операциям, имевшим место до и после возбуждения процедуры банкротства. Позиция ВС представляется разумной. Такой подход позволит выровнять положение разных групп кредиторов (налоговые органы и иные конкурсные кредиторы) и снять значительный блок разногласий между управляющими, налоговыми органами и иными кредиторами», – считает она.

Эксперт назвала примечательным тезис о праве суда в исключительных случаях (при выявлении намерений КДЛ воспользоваться процедурой банкротства для экономии на налогах) занять иной подход в вопросе об определении очередность восстановленного НДС: «Можно предположить, что при значительном объеме восстанавливаемого НДС доказывание такого намерения может стать одним из основных пунктов стратегии налоговых органов».

Ведущий юрист Taxology Леонид Машков считает, что это определение ВС продолжает ориентировать нижестоящие суды на изменение позиции по вопросу о характере требования (реестровое или текущее) о восстановлении НДС, если обязанность по восстановлению появилась после возбуждения дела о банкротстве, а подлежащая восстановлению сумма НДС была принята налогоплательщиком к вычету до возбуждения дела. «Если ранее в судебной практике преобладал формальный подход, в соответствии с которым определяющий характер имела дата возникновения обязанности по восстановлению НДС, то сейчас ВС РФ призывает ориентироваться на дату заявления вычета. Суд отмечает, что вычет по НДС является формой имущественного предоставления со стороны государства и если он был предоставлен до возбуждения дела о банкротстве, то требование уполномоченного органа о его возврате в форме восстановления НДС должно квалифицироваться в качестве реестрового», – отметил он.

Как счел эксперт, на такой вывод не влияет то, что налоговые органы вступают в указанные отношения в обязательном порядке, поскольку законодательство о банкротстве не дифференцирует кредиторов в зависимости от выражения воли на вступление в отношения с должником. «Этот подход является более обоснованным и справедливым по сравнению с использовавшейся ранее формальной позицией. Ожидается, что он станет доминирующим в судебной практике. Примечательно, что упомянутое ВС Определение от 3 июня 2024 г. № 305-ЭС23-19921 было принято после того, как жалоба была передана на рассмотрение Экономколлегии лично председателем Верховного Суда после “отказного” определения судьи ВС РФ. Это также является свидетельством в пользу того, что нижестоящие суды возьмут на вооружение описанную позицию», – убежден Леонид Машков.

Арбитражный управляющий Алексей Антонов напомнил, что ранее существовала устойчивая судебная практика, по которой обязательства по уплате НДС в случае реализации незалогового имущества относились к пятой очереди текущих платежей, а при реализации залогового имущества уплата НДС происходила в порядке п. 6 ст. 138 Закона о банкротстве, т.е. расходы относились на залогового кредитора. «Юридическое сообщество всячески выражало негодование касательно сложившегося в судебной практике подхода, поскольку при таком подходе часто возникали ситуации, когда положительный эффект от реализации имущества нивелировался обязанностью по уплате восстановленного НДС в приоритетном порядке перед реестровыми кредиторами», – пояснил он.

Теперь же, по словам эксперта, при определении обязательства по уплате восстановленного НДС в качестве текущего или реестрового необходимо руководствоваться налоговым периодом, в который была принята к вычету сумма НДС. «Если налоговый период окончился до возбуждения дела о банкротстве, то сумма восстановленного НДС подлежит удовлетворению в порядке третьей очереди реестра требований кредиторов. Если же налоговый период окончился после возбуждения дела о банкротстве, то задолженность по уплате суммы восстановленного НДС погашается в порядке пятой очереди текущих платежей», – отметил Алексей Антонов.

Он добавил, что ВС, ссылаясь на позицию КС, делает вывод о схожести налога на прибыль и НДС. «Помимо разрешения вопроса об очередности уплаты НДС ВС высказана позиция, направленная на восстановление баланса между залоговыми и незалоговыми кредиторами. Если раньше при реализации залогового имущества сумма восстановленного НДС относилась к расходам залогового кредитора по п. 6 ст. 138 Закона о банкротстве, то теперь уплата НДС не может быть отнесена на залогового кредитора ввиду того, что НДС не относится к числу расходов на сохранность заложенного имущества. Выводы ВС формируют тенденцию отхода от формального подхода к определению текущих платежей. Закон о банкротстве определяет в качестве текущих все платежи, которые возникли после возбуждения дела о банкротстве. Такой подход к определению текущих платежей представляется достаточно широким, при котором к текущим могут быть отнесены те обязательства, которые не направлены на проведение процедуры банкротства», – считает Алексей Антонов.

Прослеживаемая тенденция судебной практики, по его мнению, крайне интересна в контексте определения категории текущих платежей: «Указанные судебные акты могут стать началом кардинальной смены подхода к определению текущих платежей, в результате которой текущими будут являться только те обязательства, которые непосредственно связаны с целями проведения процедуры банкротства».

Рассказать:
Яндекс.Метрика