Верховный Суд опубликовал Кассационное определение № 10-КАД25-7-К6, в котором указал, что поскольку взыскание с налогоплательщика недоимки за 2021 г. оказалось невозможным из-за нарушения сроков принудительного взыскания недоимки, то в целях судебного взыскания задолженности по налогам и пеням за 2022 г. налоговому органу необходимо было выставить требование об уплате налогов и пеней за 2022 г. в установленном законом порядке.
27 июня 2023 г. УФНС по Кировской обрасти направило налогоплательщику Елене Кривич налоговое уведомление об уплате налогов за 2021 г. на общую сумму более 148 тыс. руб. и около 17 тыс. руб. пеней со сроком уплаты до 26 июля 2023 г., которое не было исполнено. 15 августа 2023 г. налоговая направила уведомление налогоплательщику о необходимости уплаты налога на имущество, земельного налога, транспортного налога в общей сумме более 120 тыс. руб. с указанием срока уплаты налогов за 2022 г. – не позднее 1 декабря 2023 г. и пеней в сумме около 5 тыс. руб. за период с 16 октября по 11 декабря 2023 г. Требование об уплате задолженности за указанный период налогоплательщику не направлялось.
Далее УФНС обратилось к мировому судье судебного участка № 21 Куменского судебного района Кировской области за выдачей судебного приказа. 11 января 2024 г. мировой судья вынес судебный приказ о взыскании с Елены Кривич задолженности в сумме более 125 тыс. руб. и судебных расходов в сумме около 2 тыс. руб. Но в тот же день по заявлению должника мировой судья отменил судебный приказ.
В последующем 1 июля 2024 г. налоговый орган обратился в суд с административным исковым заявлением о взыскании с Елены Кривич более 125 тыс. руб. недоимки по налогу на имущество, земельному налогу, транспортному налогу и пеней за 2022 г. К исковому заявлению были приложены налоговое уведомление от 15 августа 2023 г. и требование от 27 июня 2023 г. об уплате налогов за 2021 г. со сроком уплаты до 26 июля 2023 г.
Куменский районный суд 19 августа 2024 г. отказал в удовлетворении административного искового заявления. Апелляция отменила эти решение и требование. Шестой КСОЮ отменил судебные акты обеих инстанций и оставил административное исковое заявление УФНС без рассмотрения.
Тогда ведомство подало кассационную жалобу в Верховный Суд РФ. Изучив материалы дела, Судебная коллегия по административным делам ВС разъяснила, что законодательством Российской Федерации для взыскания налоговой задолженности с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, предусмотрен судебный порядок взыскания. Судебная процедура взыскания налоговой задолженности регламентирована в гл. 32 КАС РФ «Производство по административным делам о взыскании обязательных платежей и санкций». В рамках данной процедуры налоговый орган должен совершить в установленные сроки ряд последовательных действий.
Реализации полномочий налогового органа по судебному взысканию налоговой задолженности с физических лиц, не являющихся ИП, предшествует выставление налогоплательщику требования о ее уплате. Требованием об уплате задолженности признается извещение налогоплательщика о наличии отрицательного сальдо единого налогового счета и сумме задолженности с указанием налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховых взносов, пеней, штрафов, процентов на момент направления требования, а также об обязанности уплатить в установленный срок сумму задолженности. Требование об уплате задолженности должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня формирования отрицательного сальдо ЕНС этого лица (п. 1 ст. 70 НК в редакции, действовавшей в период возникновения спорных правоотношений).
Как отметил Верховный Суд, с 1 января 2023 г. Законом от 14 июля 2022 г. № 263-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» были введены институты «единого налогового платежа» и «единого налогового счета». На едином налоговом счете по общему правилу учитываются все недоимки, формирующие совокупную налоговую обязанность, на основе которой рассчитывается отрицательное сальдо. При этом в отрицательном сальдо не учитываются суммы налогов, по которым истек срок их взыскания до даты вступления в силу судебного акта о восстановлении пропущенного срока либо акта о взыскании таких сумм (подп. 2 п. 7 ст. 11.3 НК, Определение КС № 877-О/2025). Новое правовое регулирование не внесло существенных изменений в регламентацию порядка и сроков взыскания налоговой задолженности с физических лиц, не являющихся ИП, установленную в п. 3 ст. 48 НК (Постановление КС № 48-П/2024).
ВС обратил внимание, что вступившим в законную силу апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Кировского областного суда по делу № 2а-130/2024 требование от 27 июня 2023 г. о взыскании с Елены Кривич задолженности по налогам и пеням за 2021 г. признано не подлежащим исполнению, поскольку было вынесено с нарушением более чем на один год срока направления требования, установленного ст. 70 НК, т.е. с нарушением сроков принудительного взыскания недоимки. Более того, уже при направлении требования от 27 июня 2023 г. налоговому органу было известно о нарушении сроков его выставления, но ходатайства о восстановлении срока обращения в суд заявлены не были. Следовательно, данное требование как признанное незаконным не порождает юридических последствий и не может быть положено в основание настоящего иска.
Таким образом, разъяснил ВС, по смыслу положений подп. 4 п. 1 ст. 59, п. 5 ст. 11.3, ст. 69 и 70 НК в их взаимной связи, поскольку взыскание с Елены Кривич недоимки за 2021 г. оказалось невозможным, в целях судебного взыскания задолженности по налогам и пеням за 2022 г. налоговому органу необходимо было выставить требование об уплате налогов и пеней за 2022 г. в установленном законом порядке.
Верховный Суд напомнил: ч. 2 ст. 286 КАС предусмотрено, что административное исковое заявление о взыскании обязательных платежей и санкций может быть подано в суд в течение шести месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате обязательных платежей и санкций, если иное не установлено федеральным законом. К административному исковому заявлению о взыскании обязательных платежей и санкций прилагаются документы, подтверждающие указанные в административном исковом заявлении обстоятельства, включая копию направленного административным истцом требования об уплате взыскиваемого платежа в добровольном порядке. Подтверждение соблюдения досудебного порядка является одним из требований к административному исковому заявлению о взыскании обязательных платежей и санкций. Исходя из совокупного анализа приведенных норм и ст. 48 НК следует, что предварительное направление налогоплательщику требования об уплате недоимки по налогам является необходимой досудебной стадией процедуры взыскания налоговой задолженности.
Требование об уплате задолженности за 2022 г. налогоплательщику не направлялось, указала Судебная коллегия. При этом требование от 27 июня 2023 г. об уплате задолженности за 2021 г. не может свидетельствовать о соблюдении досудебного порядка, поскольку вступившим в законную силу судебным актом оно признано не подлежащим исполнению как вынесенное в нарушение требований закона. Также в связи с этим нельзя исчислять шестимесячный срок с даты, указанной в этом требовании, в целях обращения в суд с административным иском.
Согласно п. 1 ч. 1 ст. 196 КАС суд оставляет административное исковое заявление без рассмотрения в случае, если административным истцом не соблюден досудебный порядок урегулирования административных споров, установленный федеральным законом для данной категории административных дел. Следовательно, указал ВС, нельзя считать неверным вывод кассации об оставлении административного искового заявления без рассмотрения. При этом он отметил, что налоговый орган не лишен возможности инициировать взыскание налоговой задолженности в размере отрицательного сальдо в установленном законом, в том числе ст. 48 НК, порядке, заявив при необходимости ходатайство о восстановлении срока.
Таким образом, Верховный Суд оставил без изменения кассационное определение Шестого КСОЮ, кассационную жалобу УФНС по Кировской области – без удовлетворения.
В комментарии «АГ» заместитель директора юридического агентства «Сезар Консалтинг» Ольга Колозина отметила, что определение содержит несколько важных моментов. «Во-первых, озвучена четкая позиция ВС о том, что прежде чем обратиться в суд, налоговый орган должен совершить в установленные сроки ряд последовательных действий. При этом данная правовая позиция не является новой. Так, в п. 1 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного и Верховного судов, принятых в четвертом квартале 2024 г. по вопросам налогообложения, указано, что судебный порядок взыскания налоговой задолженности с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, предполагает, что по общему правилу реализации полномочий налогового органа на судебное взыскание налоговой задолженности предшествует выставление налогоплательщику требования о ее уплате. Таким образом, как раз посредством предварительного судебного контроля процедуры взыскания налоговой задолженности законодателем и обеспечивается защита прав личности (Постановление № 20-П/1996; определения № 242-О-П/2009 и № 1032-О-О/2009)», – указала она.
Во-вторых, Судебная коллегия разъяснила, что новое правовое регулирование не внесло существенных изменений в регламентацию порядка и сроков взыскания налоговой задолженности с физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, установленную в п. 3 ст. 48 НК. То есть при наличии недоимки налоговая служба все также обязана направить плательщику требование об уплате задолженности, отметила эксперт. «По новым правилам взыскания налоговой задолженности с физических лиц, не являющихся ИП, ФНС России получает право взыскивать задолженность в случае отсутствия возражений и жалоб со стороны налогоплательщика на основании собственного решения – без обращения в суд, а судебный контроль теперь будет происходить только в ситуации спора о законности и обоснованности требований инспекции», – пояснила Ольга Колозина.
Юрист претензионно-судебной практики Tax&Legal Management Елена Дорофеева подчеркнула, что своевременное направление требования об уплате налоговой задолженности является обязательной досудебной стадией. «В данном деле такая стадия не была исполнена в надлежащем порядке. Как верно указал ВС РФ, новое правовое регулирование – введение институтов “единого налогового платежа” и “единого налогового счета” не внесло изменений в порядок взыскания налоговой задолженности. Соответственно, выставление требования с нарушением и обращение в суд без ходатайства о восстановлении срока неправомерны», – разъяснила она.
