18 января в Госдуму внесен проект поправок в Закон о банкротстве (законопроект № 532703-8), направленный на урегулирование вопросов, связанных с очередностью удовлетворения требований об уплате налогов и иных обязательных платежей в деле о банкротстве. Законопроект подготовлен во исполнение Постановления Конституционного Суда № 28-П/2023.
Напомним, в производстве Верховного Суда находилась кассационная жалоба налогового органа на судебные решения по обособленному спору в рамках дела о банкротстве ООО «Аванд Капитал». Нижестоящие суды сочли, что уплата налога на прибыль при продаже залогового имущества относится к текущей задолженности и осуществляется до начала расчетов с залоговыми кредиторами. Уплата же налога на прибыль при продаже имущества, не являющегося предметом залога, производится за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр. Суд кассационной инстанции решил, что уплата налога на прибыль при реализации залогового имущества должна производиться аналогичным образом.
При рассмотрении дела ВС РФ выявил правовую неопределенность в вопросе о том, соответствуют ли Конституции положения п. 1 и 2 ст. 249, п. 1 ст. 251 Налогового кодекса, п. 1 и 3 ст. 5 и п. 2 ст. 134 Закона о банкротстве в той мере, в которой этими положениями в системе действующего правового регулирования допускается включение в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль доходов от реализации имущества, составляющего конкурсную массу, на торгах в деле о банкротстве организации и (или) удовлетворение соответствующего требования налогового органа об уплате налога на прибыль в режиме текущих платежей, т.е. приоритетно по отношению к требованиям иных кредиторов. В связи с этим Экономколлегия ВС вынесла Определение № 310-ЭС19-11382 (2) по делу № А09-15885/2017 о направлении запроса в Конституционный Суд.
Также с жалобой в КС на нарушение конституционных прав ст. 248 и 249, п. 1 ст. 251 и ст. 271 НК РФ обратилось ООО «Предприятие строительных работ энергетики» в лице конкурсного управляющего. По делу № А75-7314/2018 по итогам рассмотрения заявления конкурсного управляющего о разрешении разногласий с налоговым органом суды отнесли уплату налога на прибыль в связи с реализацией имущества должника, составляющего конкурсную массу, к пятой очереди текущих платежей.
Изучив запрос и жалобу, КС в Постановлении № 28-П/2023 указал, что ст. 248 и 249, п. 1 ст. 251 и ст. 271 НК РФ, а также п. 1 и 3 ст. 5 и п. 2 ст. 134 Закона о банкротстве не противоречат Конституции, поскольку по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования они предполагают включение в налоговую базу по налогу на прибыль организации доходов от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве.
Вместе с тем Суд посчитал, что текущее нормативное регулирование не позволяет с достаточной степенью определенности установить место требования об уплате налога на прибыль при реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, при определении очередности требований кредиторов. Таким образом, КС пришел к выводу, что оспариваемые нормы не соответствуют Основному Закону, поскольку они, предполагая включение в налоговую базу по налогу на прибыль организации доходов от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, не позволяют определенно разрешить вопрос об очередности удовлетворения требования об уплате налога на прибыль организации от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, в системе платежей, осуществляемых в ходе процедуры банкротства организации.
Конституционный Суд постановил федеральному законодателю урегулировать данные вопросы, отметив, что законодатель может решить иначе, чем в действующем правовом регулировании, с учетом социально-экономической целесообразности вопрос о необходимости уплаты налога на прибыль в указанном случае. КС также указал, что до внесения соответствующих изменений требования об уплате налога на прибыль подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр.
Внесенный в Думу законопроект, в частности, предусматривает, что уплата текущих обязательных платежей (возникших или восстановленных после даты принятия заявления о признании должника банкротом, в том числе связанных с реализацией конкурсной массы) производится в пятую очередь текущих платежей. Им предлагается дополнить ст. 136 Закона о банкротстве п. 4.1 и 4.2, согласно которым удерживаемые должником при выплате текущей зарплаты (работающим или работавшим по трудовому договору работников должника) суммы НДФЛ как налоговым агентом членских профсоюзных взносов уплачиваются им в режиме второй очереди текущих платежей. Требование об уплате должником таких сумм за периоды до возбуждения дела о банкротстве относится к реестровым требованиям второй очереди и предъявляется в деле о банкротстве соответственно уполномоченным органом или профсоюзной организацией.
Проект предусматривает погашение текущих и реестровых платежей по НДФЛ и страховых взносов в составе требований кредиторов второй очереди после полной выплаты требований кредиторов второй очереди по заработной плате, но до начала выплат по требованиям кредиторов третьей очереди. Планируется, что в случае наличия требований реестровых кредиторов первой и второй очереди вводится «механизм замещения» – выплата такой задолженности производится за счет средств на уплату текущих требований по налогу на прибыль от реализации конкурсной массы с исключением указанных обязательных платежей из числа текущих и включением их в первую или вторую очередь реестра требований кредиторов. Также законопроектом конкретизирован перечень выплачиваемых налогов в составе расходов на обеспечение сохранности предмета залога и реализацию его на торгах, которые погашаются за счет средств от реализации предмета залога.
В пояснительной записке отмечается, что предложенный законопроектом подход коррелируется с правовыми позициям, выраженными в Постановлении КС № 28-П/2023, с учетом указания на то, что достаточно широкая дискреция законодателя в вопросах очередности уплаты обязательных платежей организацией-банкротом применительно к налогу на прибыль при реализации имущества банкрота не реализована надлежащим образом.
Руководитель проектов банкротного направления юридической фирмы VEGAS LEX Валерия Тихонова полагает, что законопроект не вызовет положительных эмоций у юристов, практикующих в сфере банкротства. «Принимая свое резонансное постановление, КС РФ занял компромиссную позицию: приравнял выручку от продажи активов организации-банкрота к прибыли (что представлялось спорным даже ВС РФ, по запросу которого вопрос и исследовался), но начисляемый на такую “прибыль” налог отнес к третьей очереди реестровых требований, критично высказавшись относительно отнесения таких обязательств к текущим платежам. В отношении реализации предмета залога КС вообще высказался однозначно, недвусмысленно указав, что налог на прибыль исчислять, конечно, нужно, но нельзя его взыскивать во внеочередном порядке (в режиме расходов на реализацию залога)», – заметила эксперт.
Более того, как пояснила Валерия Тихонова, КС указал на широкую дискрецию законодателя в части налогообложения и весьма прозрачно обозначил, что при наличии соответствующей политической воли получаемая обществом-банкротом выручка от продажи активов может быть освобождена от налогов в целях защиты и так пострадавших кредиторов должника, требования которых удовлетворяются, по статистике, в небольшом размере.
Она с сожалением отметила, что законодатель отказался от предложенного КС компромиссного варианта, придав налоговым обязательствам должника, формируемым в связи с нахождением в конкурсной массе имущества, фактический приоритет над требованиями иных кредиторов. «Соответствующие налоговые обязательства, исчисляемые весьма значительными суммами, предлагается исполнять в режиме текущих платежей или в режиме расходов на сохранность и реализацию предмета залога, т.е. вперед требований всех остальных кредиторов, что уменьшит и так небольшой процент погашения реестровой задолженности», – считает Валерия Тихонова.
Адвокат АП г. Москвы, к.ю.н. Николай Кузнецов подчеркнул, что законопроект предусматривает совершенно иной подход к налогообложению прибыли от реализации конкурсной массы по сравнению с позицией, ранее сформированной КС РФ. «Если Суд попытался найти сбалансированный подход, установив очередность уплаты налога в составе третьей очереди реестра требований кредиторов, то включение его законопроектом в состав текущих платежей и платежей, уплачиваемых за счет средств, поступивших от реализации предмета залога, создает явный дисбаланс в пользу налогового органа», – убежден эксперт.
По мнению Николая Кузнецова, такой подход несправедлив, нивелирует принципы процедур банкротства, снижает их общую эффективность для конкурсных кредиторов, так как размер погашения задолженности конкурсным кредиторам в случае принятия законопроекта будет существенно меньшим по сравнению с ситуацией, когда налог включен в третью очередь реестра или учтен за реестром. Он полагает, что оптимальной моделью является включение налога на прибыль, возникшего в связи с реализацией конкурсной массы, в состав зареестровых требований. «Именно такой подход четко прослеживался в судебной практике ранее. Суды мотивировали зареестровый характер требований тем, что уплата налога на прибыль в составе текущих платежей приводит к наращиванию кредиторской задолженности, не отвечает целям конкурсного производства и нарушает такие основные начала налогообложения, как экономическая обоснованность налогообложения и фактическая способность налогоплательщика к уплате», – указал эксперт.
Адвокат практики реструктуризации и банкротства ART DE LEX Роман Прокофьев отметил, что законопроект закрепляет подход налогового органа, суть которого сводится к направлению средств от реализации предмета залога, в том числе на погашение начисленных на него налогов. По его мнению, на данном этапе обсуждения подход не является компромиссным решением, поскольку не учитывает интересы и заявленную ранее позицию кредитных организаций.
Роман Прокофьев заметил: в многочисленных публикациях уже отмечается, что, по мнению Ассоциации банков России, принятие изменений в предложенном виде приведет к снижению стоимости залога на 30-40%. Подобная ситуация также невыгодна и предприятиям, которые предполагаемо ощутят сложности в привлечении дополнительных средств. «Невозможность разрешить данную проблему на уровне правовой позиции КС РФ была связана с необходимостью проведения законодателем тщательного социально-экономического анализа вопроса, поэтому аргументы кредитных организаций вполне могут повлиять на дальнейшую судьбу законопроекта», – полагает эксперт.
