15 октября Верховный Суд вынес определения № 306-ЭС26-9423 по делу № А65-42007/2024 и № 306-ЭС26-9421 по делу № А65-42003/2024, в которых пояснил, что организации, использующие земельные участки с видом разрешенного использования «Индивидуальные блоки в блокированных жилых домах (индивидуальные дома блокированной жилой застройки)» в предпринимательских целях, не вправе применять пониженную налоговую ставку.
В Казани земельный налог установлен решением Казанской городской Думы. Ставка 0,3% предусмотрена для земельных участков, приобретенных для жилищного строительства, за исключением участков для индивидуального жилищного строительства, используемых в предпринимательской деятельности. В отношении прочих участков действует ставка 1,5%.
ООО «Корнер Агент» и «Корнер Констракшн-1» владеют на праве собственности земельными участками, среди которых имеются участки с видом разрешенного использования «Для индивидуального жилищного строительства» и с ВРИ «Индивидуальные блоки в блокированных жилых домах (индивидуальные дома блокированной жилой застройки)». На данных участках производится строительство коттеджного поселка.
При исчислении земельного налога за 2023 г. в отношении участков данных обществ налоговым органом применены повышающие коэффициенты 2 и 4 к ставке 1,5% в отношении земельных участков «Для индивидуального жилищного строительства», а к участкам с ВРИ «Индивидуальные блоки в блокированных жилых домах (индивидуальные дома блокированной жилой застройки)» – ставка 1,5%. По результатам расчета размера налоговых обязательств налогоплательщикам были направлены сообщения об исчисленных суммах транспортного налога, налога на имущество организаций и земельного налога.
Не согласившись с действиями налогового органа в отношении исчисления земельного налога, налогоплательщики подали в вышестоящие налоговые органы жалобы, однако они оставлены без рассмотрения. Полагая, что налоговым органом ошибочно применены повышающие коэффициенты, общества обратились в суд с заявлениями об оспаривании сообщений об исчисленных суммах налогов.
16 мая 2025 г. АС Республики Татарстан отказал обществу «Корнер Констракшн-1» в удовлетворении заявленных требований. Решением того же суда от 11 июня 2025 г. обществу «Корнер Агент» также отказано в удовлетворении иска. С данными судебными актами согласились суды апелляционной и кассационной инстанций. Суды указали, что в отношении земельных участков, приобретенных для ИЖС и используемых юридическими лицами в предпринимательской деятельности, предусмотрена возможность установления налоговой ставки в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 394 НК РФ в размере, не превышающем 1,5%, – для прочих земельных участков и с применением к указанной ставке коэффициентов, предусмотренных п. 15 ст. 396 НК.
Как отметили суды, ВРИ «Индивидуальные блоки в блокированных жилых домах (индивидуальные дома блокированной жилой застройки)» и «Индивидуальное жилищное строительство» входят в обобщенный вид «Жилая застройка» по Классификатору видов разрешенного использования земельных участков. Это предполагает единые правила и ограничения для таких участков и исключает применение льготной налоговой ставки при их использовании в коммерческих целях.
Не согласившись с вынесенными судебными решениями, общества «Корнер Констракшн-1» и «Корнер Агент» подали кассационные жалобы в Верховный Суд, в которых, ссылаясь на существенные нарушения судами норм материального права, просили отменить принятые по делу судебные акты.
Изучив жалобы, Судебная коллегия по экономическим спорам ВС разъяснила, что до 2020 г. ст. 394 НК предусматривала максимальную ставку 0,3% для участков, предоставленных для жилищного строительства, и 1,5 % для прочих участков. Федеральным законом от 29 сентября 2019 г. № 325-ФЗ из сферы действия льготной ставки 0,3% исключены участки для ИЖС, используемые в предпринимательской деятельности. Таким образом, законодатель дифференцировал ставки, исходя из ВРИ и категории земельного участка, связывая пониженную ставку с государственной поддержкой граждан, осуществляющих строительство для удовлетворения собственных жилищных нужд, а не с извлечением прибыли.
Суд отметил, что правовая позиция об утрате коммерческими организациями после 1 января 2020 г. права применять пониженную ставку налога закреплена в Обзоре судебной практики ВС РФ № 2 (2023), утвержденном Президиумом ВС 19 июля 2023 г., и Обзоре судебной практики ВС РФ № 4 (2025), утвержденном Президиумом ВС 22 декабря 2025 г.
Также ВС подчеркнул, что, повысив для коммерческих организаций предельную ставку по земельному налогу до 1,5%, законодатель не скорректировал п. 15 ст. 396 НК, регламентирующий повышающие коэффициенты 2 и 4 в зависимости от сроков освоения участка. До 2020 г. эти коэффициенты применялись исключительно к льготной ставке 0,3%, обеспечивая эффективную ставку не выше 1,2%, в пределах максимального порога ст. 394 НК. Применение же коэффициентов 2 и 4 к ставке 1,5% после 1 января 2020 г. привело к исчислению налога исходя из 3% и 6% кадастровой стоимости соответственно, что существенно превысило установленный законом максимум без очевидной связи с увеличением возможности извлечения выгоды от использования земли.
Как указал ВС, 21 июля 2026 г. Конституционный Суд признал п. 1 ст. 394 и п. 15 ст. 396 НК не соответствующими Конституции в той мере, в какой они порождают правовую неопределенность и противоречивую практику применения повышающих коэффициентов к ставке 1,5% в отношении участков для ИЖС, используемых в предпринимательской деятельности. Суд указал, что такие законодательные решения нуждаются в самостоятельном обосновании и не могут сводиться исключительно к целям увеличения бюджетных поступлений (Постановление № 52-П/2026).
При этом КС установил особенности исполнения принятого им решения, предусмотрев, что Постановление № 52-П не имеет обратной силы, действует на будущее время и не является основанием для пересмотра исполненных налогоплательщиками обязательств по уплате земельного налога за предшествующие вынесению данного постановления налоговые периоды, а также текущий налоговый период, за исключением налоговых обязательств заявителя и налогоплательщиков, обратившихся до вынесения указанного постановления за судебной защитой, дела или жалобы которых на указанный момент поданы или находятся на рассмотрении судов. При рассмотрении таких дел следует учитывать, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах подлежат толкованию в пользу налогоплательщиков.
Судебная коллегия указала: поскольку заявители «Корнер Агент» и «Корнер Констракшн-1» своевременно обратились за судебной защитой в арбитражные суды до принятия постановления КС и к моменту его принятия не исчерпали все средства защиты, сохранив право на обжалование судебных актов арбитражных судов в Верховный Суд, и реализовали это право путем подачи в установленные законом сроки жалоб в Экономколлегию, принятые по делам решения арбитражных судов трех инстанций в части выводов о необходимости применения повышающих коэффициентов к максимальной ставке по земельному налогу подлежат отмене как основанные на толковании норм, не обеспечивающем правовой определенности.
Оценивая выводы судов о правомерности применения налоговым органом ставки 1,5% в отношении участков с ВРИ «Индивидуальные блоки в блокированных жилых домах» (индивидуальные дома блокированной жилой застройки), со ссылкой на Определение ВС от 28 марта 2023 г. № 305-ЭС22-27530 по делу № А41-94065/2021 Суд пояснил, что начиная с 2020 г. в отношении земельных участков, предоставленных для возведения объектов ИЖС, воля законодателя направлена на предоставление господдержки непосредственно гражданам, которым приобретенные земельные участки принадлежат на соответствующем праве, осуществляющим строительство для удовлетворения собственных нужд, связанных с проживанием. «Из приведенной логики законодательного регулирования вытекает, что налогоплательщики – коммерческие организации тем более не вправе применять пониженную ставку налога в случаях, когда они и вовсе не имеют намерения приступать к индивидуальному жилому строительству, но используют соответствующие земельные участки в своей предпринимательской деятельности как активы, рассчитывая на получение прибыли от их реализации либо на использование земельных участков в качестве объектов залога (ипотеки) и т.п.», – изложено в определении.
Применяя указанную позицию к правоотношениям, связанным с блокированной застройкой, необходимо учитывать как буквальное содержание норм, так и их системную взаимосвязь, отметил ВС. Он пояснил, что при буквальном прочтении дом блокированной застройки не отвечает признаку «отдельно стоящего здания», закрепленному в определении объекта ИЖС. Вместе с тем при разрешении налоговых споров определяющее значение имеет не формальное совпадение всех технических признаков здания, расположенного на земельном участке, а экономическая и правовая цель предоставления льготы. В ином случае вопреки п. 1 и 3 ст. 3 НК не обеспечивалось бы равенство налогообложения, суть которого состоит в установлении сходных условий налогообложения для плательщиков, положение которых является по существу одинаковым, и, одновременно, в недопустимости установления произвольных различий в условиях налогообложения для налогоплательщиков, между которыми отсутствуют существенные различия.
Верховный Суд обратил внимание, что законодательно установленный круг адресатов налоговых льгот – как в форме освобождения от уплаты налога отдельных категорий плательщиков, так и в форме установления пониженных ставок налога или возможности уменьшения налогооблагаемой базы – не может быть произвольным и согласно п. 3 ст. 3 НК должен иметь под собой экономическое основание.
В определении поясняется, что в целях налогообложения объекты ИЖС и дома блокированной застройки имеют общие цели и функциональные характеристики, поскольку они предназначены для проживания граждан, удовлетворяют бытовые и иные нужды, связанные с проживанием, и предполагают обособленное использование каждым собственником своего жилого блока с земельным участком. Каждый блок дома блокированной застройки представляет собой конструктивно и юридически обособленный объект с отдельным входом, располагается на обособленном земельном участке, имеет самостоятельные инженерные коммуникации. Такому объекту не свойственны такие признаки многоквартирного дома, как помещения, предназначенные для обслуживания более чем одного блока. Основным назначением такого блока является обеспечение проживания одной семьи, что соответствует сути индивидуального жилищного строительства.
Возможные различия в оформлении документов для застройки таких участков, вытекающие из положений градостроительного законодательства, различия в архитектурных решениях, применяемых в случаях блокированной жилой застройки и строительства отдельных домов, притом что в обоих названных случаях застройка осуществляется в целях удовлетворения индивидуальной потребности в жилых домах, но не массового удовлетворения потребности граждан в жилье, не являются значимыми для целей налогообложения. Суд отметил, что эти различия не указывают ни на разную способность к уплате налога коммерческими владельцами соответствующих земельных участков, ни на наличие особых экономических и правовых целей для предоставления государственной поддержки в форме льготных условий налогообложения владельцам земельных участков, предназначенных для блокированной жилой застройки.
Экономколлегия пришла к выводу, что воля законодателя при установлении пониженной ставки земельного налога направлена на поддержку жилищного строительства как такового, реализуемого гражданами для личных нужд, вне зависимости от особенностей планировочного решения, будь то отдельно стоящий индивидуальный жилой дом либо блок в составе дома блокированной застройки. Соответственно, исключение при применении пониженной ставки налога распространяется и на случаи строительства домов блокированной застройки, если такое строительство осуществляется в предпринимательских целях.
ВС резюмировал: выводы судов о законности применения к земельным участкам с ВРИ «Индивидуальные блоки в блокированных жилых домах (индивидуальные дома блокированной жилой застройки)» ставки земельного налога в размере 1,5% являются обоснованными, соответствуют положениям ст. 394 НК и учитывают целевое назначение предусмотренной льготы.
Таким образом, Верховный Суд отменил обжалуемые судебные акты в части отказа обществам «Корнер Агент» и «Корнер Констракшн-1» в признании незаконными сообщений налогового органа об исчисленных суммах земельного налога за 2023 г. с учетом применения повышающих коэффициентов 2 и 4 к ставке земельного налога 1,5%; удовлетворил требования заявителей в указанной части. В остальной части принятые по делу судебные акты оставлены без изменения.
Комментируя определения ВС, управляющий партнер красноярской краевой коллегии адвокатов «Налог и Право» (Tax&Right) Светлана Федоренкова отметила, что затронутая проблема актуальна для застройщиков: после исключения коммерческого ИЖС из сферы применения пониженной ставки возникла несогласованность с правилами о повышающих коэффициентах. Их применение существенно увеличивало налоговую нагрузку.
По мнению эксперта, позиция Верховного Суда заслуживает поддержки: несогласованность налоговых норм не должна устраняться за счет налогоплательщика, а дополнительное увеличение нагрузки требует надлежащего обоснования. Светлана Федоренкова подчеркнула, что при решении отдельного вопроса о пониженной ставке Суд придал определяющее значение не формальному совпадению всех технических признаков здания, а экономической и правовой цели предоставления льготы. Как полагает эксперт, такой подход задает важный ориентир: основания для льготного налогообложения необходимо оценивать по существу, с учетом цели, ради которой оно предусмотрено.
«Особенно обнадеживает и процессуальный вывод, так как ВС учел, что компании своевременно обратились за судебной защитой, сохранили возможность дальнейшего обжалования и реализовали ее в установленный срок. Это наглядный пример того, почему важно последовательно отстаивать свою позицию и использовать предусмотренные законом способы защиты. При этом определения не означают автоматический пересчет ранее уплаченного налога всем застройщикам: необходимо учитывать ограничения, установленные КС, и процессуальную историю конкретного спора», – прокомментировала Светлана Федоренкова.
Ведущий юрист юридической компании Taxology Ксения Булгакова подчеркнула, что вопрос применения повышающих коэффициентов при обложении земельным налогом участков, предоставленных для ИЖС и используемых в предпринимательской деятельности, является спорным на протяжении нескольких лет. «Этим летом КС в Постановлении № 52-П/2026 пришел к выводу, что их применение к максимальной ставке 1,5% противоречит Конституции РФ, поскольку на практике возникают правовая неопределенность и противоречивое правоприменение. Однако и после принятия постановления финальная точка в этом вопросе не была поставлена», – отметила эксперт.
Ксения Булгакова полагает, что рассматриваемые определения ВС последовательно согласуются с сформулированной им ранее в определениях № 305-ЭС25-14159 по делу № А41-2710/2025 и № 301-ЭС26-1840 по делу № А43-25693/2024 позицией и позицией Конституционного Суда. «ВС снова указал, что земельный налог подлежит уплате коммерческими организациями по ставке 1,5%, но без применения повышающих коэффициентов. Я разделяю правовую позицию высшей судебной инстанции: учитывая невозможность применения налогоплательщиками-организациями льготных ставок, дополнительное обременение в виде повышающих коэффициентов создает чрезмерную налоговую нагрузку и приводит к налогообложению по ставкам 3% и 6%, превышающим максимальную налоговую ставку 1,5%», – поделилась мнением эксперт.
