Верховный Суд вынес 12 августа Определение № 305-ЭС26-3182 по делу № А40-282276/2021, которым подтвердил, что увеличение пассажировместимости воздушного судна является модернизацией, а не техническим обслуживанием и облагается таможенными пошлинами.
Декларирование и последующая модернизация самолета
14 июля 2017 г. ООО «АЙ ФЛАЙ» под таможенную процедуру временного ввоза (допуска) поместило товар – воздушное судно «самолет гражданский пассажирский тип ВС AIRBUS A330-200, модель AIRBUS A330-243, серийный номер 283, регистрационный номер EI-FNX, бывший в эксплуатации, 1999 года выпуска, максимальное количество посадочных кресел 237 мест». В соответствии с документами самолет имел три салона: первый – 12 мест бизнес-класса, второй – 42 места бизнес-класса, третий – 183 места эконом-класса, всего 237 мест.
В тот же день воздушное судно было выпущено таможенным постом «Аэропорт “Внуково”» (грузовой) Внуковской таможни в соответствии с заявленной таможенной процедурой временного ввоза (допуска) сроком по 13 июля 2022 г. с полным условным освобождением от уплаты таможенных платежей.
В дальнейшем, 14 ноября 2017 г., самолет помещался под таможенную процедуру экспорта для проведения техобслуживания. Письмом от 21 декабря 2017 г. общество уведомило таможенный орган, что на воздушном судне не производились замена запчастей, модернизация и иное; к таможенной декларации прилагались файлы с фото салона самолета, сделанные 14 июля 2017 г.
На момент обратного ввоза воздушного судна 27 декабря 2017 г. в ДТ № 10001020/271217/0009362 сведения о проведении ремонтных работ или модернизации, не связанных с техобслуживанием, не заявлялись, соответствующие документы не представлялись.
По результатам камеральной таможенной проверки, проведенной Внуковской таможней в отношении общества, составлен акт от 21 июля 2021 г. и принято решение от 9 сентября того же года о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в ДТ № 10001020/271217/0009362.
Установив факт выполнения работ, связанных с изменением пассажировместимости транспортного средства в результате увеличения количества посадочных мест до 345, таможенный орган пришел к выводу, что декларант обязан уплатить таможенные пошлины, налоги в размере более 18,8 млн руб. в связи с модернизацией воздушного судна на дату завершения специальной таможенной процедуры – 27 декабря 2017 г.
Признание решения таможни незаконным
Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в арбитражный суд.
Первая и апелляционная инстанции удовлетворили исковые требования, однако кассация вернула дело на новое рассмотрение. На втором круге рассмотрения Арбитражный суд г. Москвы вновь удовлетворил требования истца. Судебная экспертиза по результатам анализа п. 21.91A Федеральных авиационных правил «Сертификация авиационной техники, организаций разработчиков и изготовителей. Часть 21», утвержденных Приказом Минтранса России от 17 июня 2019 г. № 184, установила, что работы по реконфигурации пассажирского салона возможно считать техническим обслуживанием. Эксперт исходил из того, что под модернизацией понимается глобальное изменение характеристик и свойств объекта, которое может включать большое количество модификаций и быть произведено только держателем карты данных сертификата типа воздушного судна транспортной категории (общество-истец таковым не является).
Решение первой инстанции в апелляции не устояло – Девятый арбитражный апелляционный суд отказал в иске. Руководствуясь ст. 371 Воздушного кодекса, суд пришел к выводу, что целью технического обслуживания является поддержание летной годности, работоспособности, исправности и безопасности эксплуатации воздушного судна. Апелляция указала, что в широком смысле модернизация есть изменения (улучшения) объекта, заключающиеся в повышении технического уровня и экономических характеристик, а также в наличии по ее завершении положительных экономических последствий (повышение производительности). Апелляционный суд исходил из того, что в рассматриваемом случае реконфигурация салона самолета квалифицируется как модернизация, поскольку единственной и основной целью проведения работ являлось увеличение доходности эксплуатации воздушного судна за счет изменения такого качества (параметра), как провозная способность.
Когда суд кассационной инстанции оставил решение АСГМ в силе, Внуковская таможня обратилась в Верховный Суд с кассационной жалобой.
ВС поддержал доводы таможенного органа
Судебная коллегия по экономическим спорам ВС обратила внимание, что согласно п. 1 ст. 219 Таможенного кодекса Евразийского экономического союза процедура временного ввоза (допуска) применяется в отношении иностранных товаров и предусматривает, что такие товары временно находятся и используются на таможенной территории ЕврАзЭС при соблюдении условий помещения товаров под эту таможенную процедуру и их использования в соответствии с ней.
Допускается, как указал Суд, использование временно ввезенных товаров, являющихся транспортными средствами, за пределами таможенной территории ЕврАзЭС. При использовании временно ввезенных товаров, являющихся ТС, за пределами таможенной территории ЕврАзЭС в отношении них допускается совершение операций, предусмотренных п. 1 и 2 ст. 277 ТК ЕАЭС, – в частности, по техобслуживанию и (или) ремонту (за исключением капремонта, модернизации), необходимых для обеспечения их сохранности, эксплуатации и поддержания в состоянии, в котором они находились на день вывоза с таможенной территории Союза, если потребность в таких операциях возникла во время использования этих ТС международной перевозки за пределами таможенной территории Союза (п. 8 ст. 222 ТК ЕАЭС).
На основании п. 3 ст. 277 ТК ЕАЭС в случае совершения операций, не предусмотренных п. 1 и 2 данной статьи, без помещения временно вывезенных транспортных средств международной перевозки под таможенную процедуру переработки вне таможенной территории при ввозе на таможенную территорию ЕврАзЭС такие ТС международной перевозки подлежат помещению под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления с уплатой ввозных таможенных пошлин, налогов в соответствии со ст. 186 ТК ЕАЭС, отметил Верховный Суд.
Статьей 186 ТК ЕАЭС (п. 1, 2) предусмотрено, что при помещении продуктов переработки под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления ввозные таможенные пошлины исчисляются исходя из стоимости операций по переработке вне таможенной территории Союза. Стоимость таких операций определяется как совокупность фактически понесенных расходов на операции по переработке (ремонту); иностранные товары, использованные в процессе переработки (ремонта), если они не включены в расходы на операции по переработке (ремонту).
Аналогичные по сути последствия работ по модернизации воздушного судна за пределами таможенной территории ЕврАзЭС, пояснил Верховный Суд, предусмотрены решением Комиссии Таможенного союза от 20 мая 2010 г. № 329 «О перечне категорий товаров, в отношении которых может быть установлена специальная таможенная процедура, и условий их помещения под такую таможенную процедуру», в абз. 2 п. 5 которого установлено, что иностранные товары, помещенные под таможенную процедуру временного ввоза (допуска), вывозимые за пределы таможенной территории Союза с целью капитального ремонта и (или) модернизации и ввозимые обратно после проведения таких работ, помещаются под специальную таможенную процедуру с уплатой таможенных пошлин и налогов от стоимости капремонта и (или) модернизации, без применения мер нетарифного регулирования.
Из приведенных положений таможенного законодательства следует, что в отношении товара, фактически вывезенного за пределы таможенной территории для переработки, но впоследствии возвращенного на таможенную территорию, в качестве таможенной стоимости принимается не стоимость товара, а стоимость его переработки, отражающая экономическую ценность произведенных в товаре улучшений, отмечается в определении.
Экономическим основанием взимания таможенных платежей в подобных случаях выступает то, что владелец товара (воздушного судна) получает возможность извлечения дополнительной выгоды от его использования на таможенной территории ЕврАзЭС вследствие того, что товар модернизирован.
«Принимая во внимание изложенное, для целей отграничения технического обслуживания (ремонта) товара от его модернизации юридическое значение имеет то, направлено ли проведение соответствующих работ на поддержание товара (воздушного судна) в технически исправном и годном к эксплуатации состоянии, либо работы проводились для увеличения эффективности эксплуатации товара, например для расширения возможности извлечения дохода от использования воздушного судна в качестве средства международных перевозок», – подчеркивается в определении.
В п. 1 ст. 50 ГК РФ, добавил Верховный Суд, установлено, что юрлицами могут быть организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели деятельности (коммерческие организации) либо не имеющие такой цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками (некоммерческие организации). Общество является коммерческой организацией, основная цель которой – извлечение прибыли. Соответственно, презюмируется, что общество действовало разумно и произвело рассматриваемые действия с воздушным судном именно в целях извлечения (увеличения) прибыли, притом что общество иное не обосновывало, заметил ВС.
Верховный Суд указал, что согласно п. 6 ст. 37.1 ВК в редакции, действовавшей на момент совершения обществом соответствующих операций с самолетом, техобслуживанием признается комплекс работ, необходимых для поддержания летной годности гражданского воздушного судна, включая проверки, замену частей, устранение неисправностей, а также изменение конструкции или ремонт. Схожие положения отражены в действующей редакции данного пункта, в силу которого техобслуживанием беспилотных авиационных систем и (или) их элементов, гражданских воздушных судов, авиационных двигателей, воздушных винтов является выполнение работ по поддержанию летной годности ТС, включая контрольно-восстановительные работы, проверку, замену их частей, устранение дефектов, выполняемых как в отдельности, так и в сочетании, а также изменение их типовых конструкций или ремонт. Следовательно, по общему правилу работы по изменению пассажировместимости самолета не могут быть отнесены к техобслуживанию, поясняется в определении
Экономколлегия добавила, что при рассмотрении дела таможенный орган последовательно указывал, что общество произвело именно модернизацию воздушного судна: работы по реконфигурации салона не были обусловлены износом пассажирских кресел и необходимостью устранения дефектов, препятствующих нормальной эксплуатации самолета.
В широком смысле модернизация – это изменения (улучшения) объекта, заключающиеся в повышении технического уровня и экономических характеристик, а также в наличии по ее завершении положительных экономических последствий (повышение производительности). Аналогичное толкование указанному понятию дано в положениях НК РФ, заметил Верховный Суд. Так, в силу п. 2 ст. 257 НК к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, нематериальных активов, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции для увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
Как отмечал таможенный орган, судебные эксперты подготовили заключение в рамках ограниченной специальной технической компетенции (ФАП-21) с целью оценки влияния изменений на летную годность и безопасность ТС. Однако данные лица, как указал Верховный Суд, не компетентны и не уполномочены осуществлять правовую квалификацию произведенных с воздушным судном действий для целей таможенного, налогового или гражданского права. Дефиниции, применяемые в целях, определенных в ВК, не могут изменять смысл терминов, используемых в таможенном (налоговом) законодательстве, что следует, в том числе, из правовых позиций, изложенных в постановлениях Президиума ВАС РФ от 29 октября 2013 г. № 6480/13 и от 12 ноября 2013 г. № 8090/13.
Как верно отмечено в постановлении Девятого ААС, увеличение количества кресел на воздушном судне не влияло на безопасность и летную годность, не было связано с износом кресел и необходимостью устранения дефектов, препятствующих нормальной эксплуатации самолета, а преследовало цель извлечь положительные экономические последствия в виде повышения производительности, получения прибыли, что характеризует спорные работы как модернизацию для целей таможенного регулирования и установления оснований для начисления таможенных платежей, исходя из стоимости операций по переработке судна вне таможенной территории ЕврАзЭС, резюмировала Экономколлегия.
Таким образом, Верховный Суд оставил в силе постановление Девятого ААС.
Эксперты о выводах Верховного Суда
Председатель КА г. Москвы «Сафоненков, Густов и Партнеры» Павел Сафоненков считает данное дело наглядным примером сложности таможенных споров, когда заранее практически невозможно предугадать позицию суда.
Оценивая правовую позицию ВС по делу, Павел Сафоненков выделил ряд аспектов. Так, Верховный Суд отметил, что термины Воздушного кодекса не подменяют понятия таможенного законодательства. Такой вывод согласуется с ранее выраженными подходами (постановления Президиума ВАС № 6480/13 и № 8090/13) о самостоятельности таможенной терминологии. В связи с этим ВС сделал важное замечание: если работы формально допустимы по авиационным правилам, для таможенных целей их следует квалифицировать по экономическому результату (получение дополнительной выгоды на территории ЕАЭС). Также важным для практики является то, что ВС разграничил понятия технического обслуживания (поддержания исправности) и модернизации (улучшения экономических характеристик), отметил эксперт.
Павел Сафоненков добавил, что Верховный Суд обратил внимание на презумпцию коммерческой цели, отметив, что любые изменения направлены на извлечение прибыли, если декларантом не доказано обратное. Проанализировав решения нижестоящих инстанций, ВС также подчеркнул, что юридическая квалификация при рассмотрении дела в суде первой инстанции фактически была подменена технической экспертизой, а эксперт не уполномочен давать правовую оценку.
«Таким образом, в позиции Суда по данному делу помимо критериев разграничения используемых понятий и анализа ошибок судебных актов отмечается логичная экономическая аргументация, направленная на защиту фискальных интересов при ввозе товара улучшенного качества», – отметил Павел Сафоненков в комментарии «АГ».
По мнению адвоката, выводы ВС, изложенные в определении, имеют важное практическое значение. Однако, добавил он, эту позицию вряд ли можно назвать универсальной, поскольку Суд не предложил универсального критерия «существенности» изменений. Так, например, он не пояснил, где проходит граница между незначительной перепланировкой и модернизацией или что делать декларанту, если реконфигурация одновременно и улучшает экономический результат, и устраняет износ имущества (поддерживает исправность).
Генеральный директор ООО «Джей энд Кей Лоерз» Алексей Жуков отметил, что ВС обратил особое внимание на цель проведенных работ: увеличение пассажировместимости с 237 до 345 мест преследовало целью извлечения дополнительной прибыли коммерческой организацией, а не устранение дефектов или поддержание безопасности самолета.
«Верховный Суд подчеркнул, что дефиниции Воздушного кодекса не могут изменять смысл терминов таможенного и налогового законодательства, а эксперты по летной годности не компетентны давать правовую квалификацию для целей таможенного регулирования. В итоге Суд подтвердил, что при возврате временно вывезенного воздушного судна после модернизации таможенные платежи исчисляются исходя из стоимости операций по переработке, а не полной стоимости товара. Таким образом, позиция ВС предотвращает обход правил о специальной таможенной процедуре», – заключил эксперт.
