19 августа Верховный Суд вынес Определение № 306-ЭС22-7274 по делу № А55-15930/2020, в котором рассмотрел вопрос об аннулировании налоговых деклараций, поданных от лица налогоплательщика неуполномоченным лицом.
30 апреля 2020 г. ООО «НПК Специнжиниринг» обратилось в Межрайонную инспекцию ФНС № 2 по Самарской области, УФНС по Самарской области и ФНС России с заявлением об исключении из обработки ряда уточненных деклараций по НДС за отдельные кварталы 2018–2019 гг., представленных в середине апреля в налоговый орган неуполномоченным и не имеющим отношения к обществу лицом, а также о восстановлении результатов представленных ранее деклараций за вышеуказанные периоды непосредственно налогоплательщиком. Общество также просило представить ему документы, на основании которых налоговый орган принял от указанного неуполномоченного лица уточненные декларации, направив жалобы в региональное УФНС на действия налоговой инспекции.
Спустя месяц областное УФНС оставило без удовлетворения жалобы общества на отказ налоговой инспекции исключить уточненные декларации из обработки и восстановить результаты первичных налоговых деклараций. В связи с этим налогоплательщик обратился в арбитражный суд.
В ходе судебного разбирательства было установлено, что поступившие и принятые МИФНС спорные налоговые декларации от имени общества «НПК Специнжиниринг» были переданы в составе транспортного контейнера в электронном виде через оператора электронного документооборота ООО «Компания “Тензор”» и подписаны электронной подписью абонента ООО «Тис-с», выданной на имя его директора Виктора Токарева.
В результате арбитражный суд удовлетворил требования общества частично, признав незаконными требования налоговой инспекции по принятию уточненных налоговых деклараций в отсутствие доверенности (законного распоряжения) от имени ООО «НПК Специнжиниринг» и обязав инспекцию устранить допущенные нарушения. В удовлетворении остальной части требований было отказано. Апелляция и кассация согласились с этим. Суды указали на отсутствие у общества «Тис-с» в лице его директора Виктора Токарева полномочий на представление интересов заявителя в органах ФНС на момент подачи спорных электронных налоговых деклараций и признали, что налоговым органом не была соблюдена административная процедура принятия таких деклараций. При этом суды сочли, что налоговики не вправе были аннулировать принятые налоговые декларации. Устранение последствий нарушенного права в такой ситуации возможно, как отметили суды, только путем подачи обществом уточненных деклараций с целью сообщения о своих действительных налоговых обязательствах.
Тогда «НПК Специнжиниринг» обратился с кассационной жалобой в Верховный Суд со ссылкой на существенные нарушения норм материального права. Изучив материалы дела, Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ сочла, что нижестоящие суды, признавая незаконными действия налогового органа по принятию поданных неуполномоченным лицом уточненных деклараций по НДС, не разрешили вопрос о реальном восстановлении нарушенного права общества, не определили порядок и сроки, необходимые для такого восстановления.
Такие нарушения процессуальных норм привели к тому, что до настоящего времени решение первой инстанции по делу не исполнено налоговым органом, в обработке у инспекции находятся ничтожные документы с недостоверными сведениями, создающие отрицательные последствия не только для «НПК Специнжиниринг», но и его контрагентов. «При этом следует признать ошибочной позицию судов об отсутствии у налоговых органов права в рассматриваемый период на исключение недостоверных сведений, содержащихся в декларациях, представленных в налоговый орган неуполномоченным лицом. Данный вывод в рассматриваемом деле повлек отказ обществу в удовлетворении части заявленных требований, призванных реально восстановить его права налогоплательщика», – отмечено в определении.
Как пояснил ВС, отрицание возможности исключения из обработки налоговых деклараций организаций, поданных помимо воли последних неуполномоченными лицами, фактически отрицает возможность исключения из обработки ничтожных документов, не создающих каких-либо правовых оснований, по причине отсутствия законодательного регулирования данного процесса, что противоречит основным задачам и целям функционирования правового государства.
В рассматриваемом случае, отметил Верховный Суд, налоговые декларации были поданы не самим налогоплательщиком, а иным лицом, как было установлено судами трех инстанций и фактически признано налоговым органом. Соответственно, ссылки на отсутствие у налогового органа технической возможности, равно как и установленного регламента по удалению из системы недостоверных сведений, не могли служить основанием для отказа обществу в восстановлении его нарушенных прав. Таким образом, ВС отменил решения нижестоящих инстанций и вернул дело на новое рассмотрение.
Старший партнер, руководитель налоговой практики АК «Бородин и партнеры» Алексей Пауль полагает, что определение ВС РФ затрагивает один из злободневных вопросов. «В настоящее время недобросовестные налогоплательщики иногда используют уязвимости телекоммуникационных систем представления налоговых деклараций, а также помощь недобросовестных лиц (в том числе работников налоговых органов) для сдачи налоговых деклараций за иных лиц. Целью является создание видимости операций, благодаря чему недобросовестные налогоплательщики пытаются обосновать свое право на получение вычетов по НДС, тем самым незаконно уменьшая свое налоговое бремя. Часто такие действия создают правовые проблемы для добросовестных налогоплательщиков, которым приходится доказывать свою непричастность к подаче таких деклараций», – пояснил он.
Проблема, которую рассматривал ВС РФ, по словам эксперта, связана с тем, что даже в случае доказанности того, что добросовестный налогоплательщик не сдавал налоговую декларацию и она была сдана неуполномоченными лицами, ему приходилось все равно представлять еще одну уточненную декларацию, чтобы в учете налоговых органов отразились правильные данные. «Сами налоговые органы отказывались вносить правки, даже установив незаконность подачи налоговой декларации неуполномоченным лицом. В обоснование своей позиции они ссылались на то, что у них отсутствуют регламент и техническая возможность самостоятельной правки (восстановления) данных сданной налогоплательщиком налоговой декларации. ВС исправил эту ситуацию: он обратил внимание на то, что такое бездействие налоговых органов фактически означает отказ в восстановлении нарушенных прав добросовестных налогоплательщиков. Одновременно ВС обратил внимание на то, что отсутствие каких-либо технических возможностей или механизмов не может оправдывать нарушение прав налогоплательщиков, включая отказ в их восстановлении. Таким образом, позиция Суда усилит защищенность прав налогоплательщиков и упростит их восстановление», – заключил Алексей Пауль.
Управляющий партнер юридической фирмы «Тимофеев, Гусев и Партнеры», адвокат Евгений Тимофеев полагает, что Верховный Суд рассмотрел довольно редкий, хотя и опасный случай, так как ситуация, когда уточненная налоговая декларация подается другим лицом, может привести к внезапному возникновению таких налоговых долгов, с которыми потом придется долго разбираться. Он отметил, что позиция налоговых органов о том, чтобы подать новую уточненную декларацию, с которой «все сойдется», является практичным, наиболее быстрым и эффективным способом решения проблемы, но небезопасным: «Дело в том, что когда налогоплательщик ставит порядковый номер уточнения с учетом того, что предыдущий номер был использован злоумышленником, он тем самым как бы подтверждает действительность предыдущей ничтожной уточненной декларации. Поэтому способ, к которому прибег налогоплательщик в этой ситуации, юридически более правилен».
Эксперт выразил надежду, что после появления такой правовой позиции ВС РФ налоговые органы, установив по заявлению налогоплательщика ничтожность учтенной ими предшествующей декларации, будут сами ее дезавуировать. «Но значение этого судебного акта выходит за рамки этой проблемы. Фактически ВС опровергает саму возможность толкования нормативных полномочий налоговых органов как одностороннюю. К примеру, учесть декларацию могут, а “разучесть”, при наличии к тому оснований, уже нет. Или же перевести налогоплательщика на другую налоговую систему – могут, а обратно, если заявление налогоплательщика оказалось ничтожным (или заявление об обратном просто потеряли), уже нет. Можно говорить, что Верховный Суд закрепляет общий принцип: “напакостили, умейте и исправить – самостоятельно и без помощи суда”, это своеобразная административная реституция», – заключил Евгений Тимофеев.
