Конституционный Суд опубликовал Определение от 22 сентября 2022 г. № 2099-О об отказе в принятии к рассмотрению жалобы адвоката на несоответствие Конституции РФ подп. 2 п. 4 ст. 430 НК РФ, согласно которому календарным месяцем начала деятельности адвоката признается календарный месяц, в котором он был поставлен на учет в налоговом органе.
Начну с незапланированного вывода КС, возникшего из подводящей (к ответу на поставленный в обращении заявителя жалобы вопрос) мотивировки. Так, высказанное КС в рамках обоснования основного вывода суждение – о начале действия гарантий независимости адвокатской деятельности с момента принесения присяги – может, на мой взгляд, иметь самостоятельное практическое значение. Несмотря на то что этот довод «лежал на поверхности» в силу буквального смысла закона, однозначное его толкование Конституционным Судом позволит исключить возможные (о подобных мне пока неизвестно) разночтения относительно начала применения процессуальных гарантий, предусмотренных ст. 450.1 и п. 10 ч. 1 ст. 448 УПК РФ, а также связанных с незаконными попытками вызова адвоката (получившего статус, но еще не включенного в реестр) для допроса и опроса.
Дополнительным аргументом, подтверждающим практическое значение вывода КС, является то, что пока я готовил данный комментарий, свое авторитетное мнение по обсуждаемому вопросу высказал советник ФПА РФ Нвер Гаспарян, «съевший не один пуд соли» на ниве защиты профессиональных прав адвокатов.
Относительно основных выводов, изложенных в определении, нельзя сказать, что они стали неожиданными. Скорее наоборот – ожидаемы. Напомню, что ранее в Письме ФНС России от 1 сентября 2020 г. № БС-4-11/14026@ «Об определении периода начала (окончания) деятельности адвокатов, а также периода приостановления статуса адвоката в целях формировании обязательств по страховым взносам» разъяснялось, что в целях корректного формирования налоговыми органами обязательств по страховым взносам период начала (окончания) деятельности адвокатов, а также период приостановления (возобновления) статуса адвоката необходимо исчислять с момента вынесения соответствующего решения советом адвокатской палаты субъекта Федерации.
Указанное разъяснение ФНС вызвало дискуссии в адвокатской среде, получив в том числе негативную оценку (хорошим примером аргументированной критики является, например, статья Константина Сасова «Уплата адвокатом страховых взносов: разные толкования налогового законодательства»), опубликованная на сайте ФПА 16 сентября 2022 г.). Однако в целом было отмечено, что позиция ФНС является обоснованной и взвешенной, отвечающей принципу правовой определенности, поскольку в письме четко описаны моменты определения начала и окончания деятельности адвоката для целей налогообложения со ссылками непосредственно на законодательство об адвокатской деятельности и адвокатуре, так как именно решения совета адвокатской палаты о принятии присяги адвоката, о приостановлении статуса адвоката или его прекращении являются объективным и самодостаточным подтверждением правоустанавливающих обстоятельств возникновения или изменения адвокатского статуса.
В письме, в частности, подчеркнуто, что согласно положениям Закона об адвокатуре решение квалификационной комиссии о присвоении статуса адвоката вступает в силу со дня принятия претендентом присяги. Именно с этого момента претендент получает статус адвоката и становится членом адвокатской палаты субъекта РФ, о чем квалификационная комиссия в течение недели со дня принятия присяги уведомляет территориальный орган юстиции, который в месячный срок вносит сведения об адвокате в региональный реестр и выдает адвокату соответствующее удостоверение.
Таким образом, как резюмируется в письме, исходя из положений Закона об адвокатуре и ст. 430 НК, в целях корректного формирования налоговыми органами обязательств по страховым взносам период начала (окончания) деятельности адвоката, а также период приостановления (возобновления) статуса необходимо исчислять с момента вынесения соответствующего решения советом адвокатской палаты субъекта Федерации.
То есть ФНС констатировала, что для целей налогообложения адвоката основным является формальный признак (наличие действующего статуса), а не фактическое осуществление профессиональной деятельности, что, казалось бы, следует из смысла ст. 430 НК.
Справедливости ради стоит отметить, что в Законе об адвокатуре момент фактического начала осуществления адвокатом профессиональной деятельности (в отличие от момента присвоения статуса) четко не определен, а вытекает из «приведения к общему знаменателю» ряда норм из статей закона, «разбросанных» по разным главам.
Вот и в Определении № 2099-О КС не стал «изобретать велосипед», а применил сугубо формальный подход к вопросу об обязанности адвокатов уплачивать страховые взносы, исходя из факта вступления в силу решения о присвоении статуса в установленном Законом об адвокатуре (п. 2 ст. 13) порядке. Такое регулирование, по мнению КС, соответствует принципу правовой определенности, согласуется как с п. 1 ст. 11 НК о возможности применения в налоговых отношениях понятий, терминов и институтов из других отраслей законодательства (в данном случае – отсылка к законодательству об адвокатской деятельности и адвокатуре в части даты приобретения статуса), так и со ст. 7 и 18 Закона об адвокатуре о начале действия гарантий независимости адвокатской деятельности (в части совпадения начала действия гарантий с датой присвоения статуса).
Обосновывая свой вывод относительно отсутствия нарушения конституционного принципа справедливости, КС констатировал наличие у адвоката в период после присвоения статуса и до внесения сведений о нем в реестр (с получением удостоверения) возможности осуществлять – хотя и в усеченном формате – адвокатскую деятельность. В основном именно эта аргументация позволила Суду прийти к выводу об отсутствии нарушения прав заявителя жалобы в указанном им контексте. В качестве факультативного аргумента (относительно принципа справедливости) в определении указано на установленные законом сжатые сроки между присвоением статуса и реальной возможностью полноценно заняться адвокатской деятельностью (после внесения информации об адвокате в реестр и получения удостоверения), что делает переплату взносов незначительной.
Напомню, что в жалобе в Конституционный Суд заявитель указывал на несоответствие подп. 2 п. 4 ст. 430 НК Конституции РФ с учетом практики его применения ввиду возложения на адвоката обязанности по уплате страховых взносов до внесения сведений о нем в реестр и получения удостоверения, когда он может на законных основаниях начать адвокатскую деятельность.
КС не усмотрел неопределенности в спорной норме, напомнив, что датой постановки адвоката на учет в налоговом органе является содержащаяся в соответствующих сведениях дата присвоения статуса, а действующее правовое регулирование исходит из признания датой приобретения статуса адвоката для постановки на налоговый учет даты принесения присяги.
Относительно неконституционности спорной нормы в части возникновения у адвоката обязанности по уплате соответствующих страховых взносов со дня принятия присяги, несмотря на отсутствие возможности осуществлять профессиональную деятельность до внесения сведений в реестр и выдачи удостоверения, КС отметил, что законодательное регулирование предполагает возможность реализации адвокатом соответствующих полномочий при наличии у него адвокатского удостоверения, которое может быть получено после внесения сведений об адвокате в региональный реестр. Тем не менее, как пояснил Суд, это не означает, что до внесения сведений в реестр и выдачи удостоверения, подтверждающего статус адвоката, данное лицо лишено права осуществлять адвокатскую деятельность, поскольку адвокат с момента обретения соответствующего статуса может давать консультации и справки по правовым вопросам как в устной, так и в письменной форме, составлять заявления, жалобы, ходатайства и другие документы правового характера, направлять в органы государственной власти и местного самоуправления, а также в общественные объединения и иные организации адвокатские запросы, совершать другие действия.
Отмечу, что из указанного КС перечня возможных действий не получившего удостоверение и не включенного в реестр адвоката однозначно следует исключить указание на возможность направления им адвокатского запроса (для сбора информации в рамках исполнения соглашения на оказание юридической помощи) ввиду бессмысленности такого действия, поскольку в предоставлении запрошенных сведений адвокату может быть отказано в случае нарушения требований к форме, порядку оформления и направления запроса, определенных в установленном порядке. При этом в соответствии с Приказом Минюста России от 14 декабря 2016 г. № 288 (с изм. от 30 ноября 2020 г.) «Об утверждении требований к форме, порядку оформления и направления адвокатского запроса» такой документ должен содержать, в частности, сведения о регистрационном номере адвоката в реестре адвокатов субъекта РФ, реквизиты соглашения либо ордера, либо доверенности, наименование адвокатского образования.
Однако вернусь к основному вопросу. Итак, КС утверждает, что до получения удостоверения и включения в реестр адвокат имеет фактическую возможность оказывать юридическую помощь, за исключением случаев процессуального представительства. Спорно, но предположим, что имеется в виду отсутствие именно непреодолимых препятствий к осуществлению профессиональной деятельности в указанный период.
С этим выводом можно согласиться и даже привести дополнительный аргумент: ведь, строго говоря, каждый юрист, имеющий высшее образование, может быть допущен в любой процесс, помимо уголовного (в качестве защитника). Другое дело, может ли юрист, получивший статус адвоката, оказывать юридическую помощь до получения удостоверения, включения в реестр и избрания адвокатского образования, не нарушая при этом требования Закона об адвокатуре и КПЭА?
Напомню, что в соответствии со ст. 25 Закона об адвокатуре адвокатская деятельность осуществляется на основе соглашения между адвокатом и доверителем. Очевидно, что любой самостоятельный вид оказания правовой помощи (не только процессуальное представительство) требует заключения соглашения. Надлежащее исполнение обязанностей перед доверителем предполагает не только оказание квалифицированной юридической помощи, но и оформление договорных отношений с доверителем при представлении его интересов перед третьими лицами в строгом соответствии с законом. Существенным условием соглашения являются в числе прочего указание на адвоката и его принадлежность к адвокатскому образованию и адвокатской палате. Вознаграждение адвокату подлежит внесению (перечислению) в кассу (на расчетный счет) адвокатского образования. Неисполнение требований Закона об адвокатуре влечет дисциплинарную ответственность адвоката.
Соглашусь, что описанное препятствие носит организационный характер и вполне преодолимо, поскольку решения о применении мер дисциплинарной ответственности в отношении адвокатов в рамках соответствующего производства вправе применять лишь органы адвокатского самоуправления, которые, исходя из объективных обстоятельств, не будут привлекать к ответственности адвоката, заключившего соглашение до включения в реестр и избрания формы адвокатского образования.
Тем не менее очевидно, что сама по себе попытка КС обосновать формальный подход наличием у не получившего удостоверение и не включенного в реестр адвоката возможности осуществлять профессиональную деятельность в «усеченном формате» представляется неубедительной с точки зрения конституционных принципов равенства и справедливости. Другое дело, что нам (адвокатскому сообществу) с этим делать. Навскидку приведу три варианта.
- не предпринимать никаких действий юридического характера (законом действительно установлены довольно сжатые сроки между присягой и включением в реестр), решая проблему минимизации сроков ожидания путем межведомственного взаимодействия с учетом развития цифровизации, электронного документооборота и т.п.;
- попытаться соблюсти предложенный КС баланс путем соответствующих разъяснений (на основе комментируемого определения) о возможности исключения из общих правил осуществления адвокатской деятельности для адвоката на период до получения им удостоверения, включения в реестр и избрания формы адвокатского образования;
- инициировать вопрос о внесении поправки в Закон об адвокатуре, в которой недвусмысленно определить момент начала именно адвокатской деятельности лицом, получившим статус адвоката, поскольку по смыслу позиции КС (в части применения положений ст. 11 НК) и разъяснений ФНС изменение Закона об адвокатуре (поскольку именно он устанавливает дату начала профессиональной деятельности адвоката) повлечет изменение даты начала адвокатской деятельности для целей налогообложения.
Предпосылки для конкретизации положений Закона существуют, и заложены они в нем самом. Так, п. 1 ст. 2 определено, что адвокатом является лицо, получившее в установленном порядке статус адвоката и право осуществлять адвокатскую деятельность (определение «адвокатской деятельности» содержится в п. 1 ст. 1 закона). По смыслу указанной нормы «статус адвоката» и «право осуществлять адвокатскую деятельность» могут возникать как одномоментно, так и нет.
На практике получившее статус адвоката (после принесения присяги совету палаты) лицо фактически приступает к осуществлению адвокатской деятельности лишь после включения в реестр, получения удостоверения и избрания формы адвокатского образования. Соответственно, если законодательно разделить де-юре и де-факто, указав иной (отличный от получения статуса) момент возникновения «права осуществлять адвокатскую деятельность», то спорная аргументация КС будет дезавуирована (для целей налогообложения).
Какой из приведенных подходов наиболее целесообразен? Не думаю, что несущественная переплата взносов в ПФР является с точки зрения защиты социальных прав адвоката такой уж важной проблемой – скорее, это вопрос принципа. Однако в первую очередь здесь нужно ориентироваться на мнение адвокатов.
