Верховный Суд РФ Определением СКЭС от 11 июля 2025 г. № 306-ЭС24-23083 (2) по делу № А72-19547/2022 отказал ФНС в залоговом приоритете в деле о банкротстве, пояснив, что арест имущества не превращает требования налогового органа в обеспеченные залогом.
Как следует из материалов дела, УФНС провело выездную налоговую проверку в отношении должника – ООО «Производственная фирма “Инзенский деревообрабатывающий завод”». Проверка проводилась по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 1 июля 2017 г. по 31 декабря 2019 г. В итоге была установлена неуплата в 2017–2019 гг. НДС и налога на прибыль. На четыре объекта недвижимости и 153 единицы движимого имущества компании в качестве обеспечительной меры был наложен арест.
Полагая, что арест предоставляет кредитору права залогодержателя в деле о банкротстве, уполномоченный орган просил признать его требования обеспеченными залогом. Другие кредиторы и конкурсный управляющий в деле о банкротстве с этим не согласились и обратились в суд с заявлением о признании сделки по установлению залога недействительной.
Суд указал, в частности, что довод налогового органа о том, что им реализовывались установленные налоговым законодательством полномочия и – в отличие от обычного участника гражданского оборота – налоговый орган не имеет усмотрения в реализации его прав, а принятые обеспечительные меры являлись ординарными мерами, предусмотренными налоговым законодательством, не имеет правового значения. В итоге суд признал сделку недействительной, также отказав налоговой службе в статусе залогового кредитора.
Апелляция не согласилась с выводами первой инстанции и отменила ее решение, посчитав, что налоговый орган не знал о потенциальном банкротстве и других кредиторах: «Судом апелляционной инстанции не установлены обстоятельства, связанные с осведомленностью уполномоченного органа на момент установления залога о наличии у должника неисполненных обязательств перед иными кредиторами, в материалах дела отсутствуют доказательства, с очевидностью подтверждающие такую осведомленность». Требования уполномоченного органа на сумму свыше 109 млн руб. признаны обеспеченными залогом имущества должника.
Верховный Суд в свою очередь не согласился с доводами ФНС России и защитил права кредиторов на имущество должника.
Как указано в определении, факт ареста имущества должника не является достаточным основанием для признания требования налогового органа обеспеченным залогом в деле о банкротстве. ВС пояснил, что налоговый орган не имеет каких-либо преимуществ по сравнению с другими кредиторами: «…изменения в налоговое законодательство в 2019 г. не сопровождались корреспондирующими изменениями в законодательство о банкротстве, что свидетельствует о наличии у законодателя воли на предоставление налоговому органу того же объема полномочий, который сформировался к этому моменту на основе судебной практики у кредиторов в рамках гражданских правоотношений». Иной подход был бы несправедлив, неконституционен и дискриминировал других кредиторов, не имеющих статуса госоргана.
Также отмечается, что налоговый залог – это частный случай залога по ст. 334 ГК РФ. В частности, в 2019 г. в п. 2.1 ст. 73 НК РФ включено положение о залоге, согласно которому в случае неуплаты в течение месяца задолженности, указанной в решении о взыскании, исполнение которого обеспечено наложением ареста, арестованное имущество признается находящимся в залоге у налогового органа на основании закона. То есть налоговая инспекция вправе без решения суда, самостоятельно после проведенной проверки и неуплаты налогоплательщиком задолженности накладывать арест на его имущество, которое затем признается находящимся в залоге у налогового органа. Как заметил Верховный Суд, данные полномочия гораздо шире, чем у большинства кредиторов должника.
Таким образом, предусмотренный ст. 73 НК залог является разновидностью залога по смыслу гражданского законодательства и частным случаем залога, возникшего из ареста в силу п. 5 ст. 334 ГК. По этой причине на залог из налогового ареста распространяются те же выводы, которые ранее были сформированы в судебной практике применительно к иным видам арестных залогов. Верховный Суд напомнил, что подход судов о сохранении в банкротстве залогового эффекта налогового ареста противоречит ранее сформулированным правовым подходам, касающимся залога из судебного ареста, и, как следствие, – принципам равного отношения ко всем кредиторам.
ВС указал, что Закон о банкротстве исключает возможность удовлетворения реестровых требований, подтвержденных судебными решениями, в индивидуальном порядке и не содержит предписаний о привилегированном положении лица, в пользу которого наложен арест.
Таким образом, Судебная коллегия по экономическим спорам ВС пришла к выводу, что наличие судебного акта о принятии в отношении имущества должника обеспечительных мер в виде ареста не является достаточным основанием для признания требования кредитора обеспеченным залогом арестованного имущества в деле о банкротстве.
При этом ВС обратил внимание, что в силу абз. 9 п. 1 ст. 126 Закона о банкротстве с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства снимаются ранее наложенные аресты на имущество должника и иные ограничения на распоряжение его имуществом. Таким образом, поскольку аресты с имущества должника снимаются, то влекомые ими последствия отпадают и не могут быть противопоставлены иным кредиторам в деле о банкротстве. По сути, к этому моменту обеспечительные меры и возникший на их основании залог выполнили свою функцию: имущество сохранено, находится вне контроля должника, и за счет этого имущества можно удовлетворить требования кредиторов.
Наличие ареста имущества должника только повысит вероятность возбуждения дел о банкротстве. Сохранение залогового эффекта ареста – как судебного, так и налогового в процедуре банкротства – не способствует примирению сторон как приоритетной форме прекращения спора, поскольку стимулирует кредиторов к скорейшей подаче заявления о банкротстве должника с целью приближения даты возбуждения дела к дате возникновения (регистрации) залога, чтобы последняя попала в период предпочтительности.
ВС добавил, что в таких условиях возможность выхода должника из временного финансового кризиса практически исключалась бы, неминуемо приближая процедуру судебного банкротства за счет стимулирования незалоговых кредиторов к подаче соответствующих заявлений.
Сохранение за залоговым кредитором приоритетного удовлетворения его требований из стоимости заложенного имущества стимулирует развитие гражданско-правовых отношений между участниками рынка. В свою очередь, в случае с залогом, возникшим из ареста, наложенного уполномоченным органом, такие задачи не реализуются, поскольку арест осуществляется с целью обеспечения исполнения уже возникшего обязательства.
Верховный Суд обратил внимание, что закон не содержит прямого указания на залоговый статус ФНС при аресте, поэтому преференций у налогового органа нет: «Всякое отступление в процедуре банкротства от принципов равенства и пропорциональности является исключением из общих правил и потому должно иметь объективные и разумные оправдания, а также должно быть прямо и недвусмысленно оговорено в законе».
Как отмечается в определении, с 2017 г. судебная практика по вопросу получения кредитором в процедуре банкротства залогового приоритета, вытекающего из судебного ареста, сформирована с учетом правового подхода, согласно которому такой приоритет отсутствует. Однако в практике сложилась дискуссия о природе налогового залога – так, некоторые полагали, что залог по ст. 73 НК является особой формой залога, сохраняет действие в деле о банкротстве (так как введен в налоговое законодательство позднее) и является специальной нормой (поскольку принят в силу закона госорганом). Другие считали такой залог только разновидностью залога по ст. 334 ГК, не дающего кредитору права преимущественного удовлетворения требований, ссылаясь на равенство кредиторов в процедуре. Последнюю точку зрения и утвердил ВС.
В заключение добавлю, что выводы, изложенные в Определении № 306-ЭС24-23083 (2), защитили права «обычных» кредиторов (юридических и физических лиц) перед преимуществами статуса госоргана – ведь первые не вправе как налоговый орган наложить арест на имущество должника. Сохранение залога ФНС в банкротстве повлекло бы высокий риск злоупотреблений, наложения ареста на имущество должников при любой налоговой задолженности. В таких случаях требования кредиторов вряд ли были бы удовлетворены, а процедура банкротства принесла бы пользу только налоговому органу.
Таким образом, определение ВС повлияет на развитие практики в области банкротства, так как в дискуссии о приоритетности требований налоговых органов как залоговых кредиторов поставлена точка. С учетом того что ФНС активно включается в процедуры банкротства, «обычные» кредиторы могут спокойно продолжать возвращать свои долги, не опасаясь излишнего вторжения налогового органа в их имущественные интересы.
