Как ранее писала «АГ», Верховный Суд РФ опубликовал Тематический обзор № 3/2026 «О рассмотрении судами общей юрисдикции споров, связанных с применением отдельных положений законодательства о налогах и сборах»1 (далее – Обзор). Документом обобщена практика рассмотрения судами общей юрисдикции в 2020–2025 гг. споров, связанных с применением законодательства о налогах и сборах.
Обзор содержит два блока: один посвящен общим вопросам, касающимся прав и обязанностей налогоплательщиков, другой – отдельным видам налоговых обязательств.
В заметке приведены и проанализированы пять наиболее значимых, на мой взгляд, позиций ВС.
Первая: после введения 1 января 2023 г. единого налогового счета (ЕНС) налоговый орган самостоятельно определяет, в зачет какой задолженности подлежит учету сумма, внесенная налогоплательщиком. Волеизъявление налогоплательщика на погашение конкретной задолженности правового значения не имеет.
В качестве примера приведен спор, в котором внесенные гражданином средства были зачтены не в счет погашения задолженности, определенной в платежном документе, а в счет ранее возникших долгов по страховым взносам.
Отменяя решения судов апелляционной и кассационной инстанций, Верховный Суд РФ обратил внимание, что последовательность зачета поступающих на ЕНС платежей императивно установлена п. 8 ст. 45 Налогового кодекса РФ и изменению не подлежит.
То, что ВС включил данное дело в Обзор, свидетельствует, на мой взгляд, о наличии сложностей в реализации реформы системы уплаты налогов и сборов, проведенной три года назад. Суть изменений состоит в том, что теперь деньги налогоплательщика поступают на ЕНС по единым реквизитам, а ФНС России автоматически распределяет сумму по обязательствам налогоплательщика.
Обзор призван сориентировать суды на недопустимость иного толкования приведенных законоположений.
Вторая: уступка права требования денежных средств не освобождает от обязанности уплаты НДФЛ, даже если деньги налогоплательщик не получал.
Как следует из приведенного в Обзоре примера, гражданин реализовал квартиру по договору купли-продажи, однако безвозмездно уступил право требования платы третьему лицу. Фактически денежные средства за квартиру продавец не получил.
Тем не менее Верховный Суд РФ заключил, что налогоплательщик, уступив право требования, распорядился своим имущественным правом – то есть правом на доход – и со ссылкой на п. 1 ст. 210 НК признал требование налогового органа обоснованным.
Наличие экономической выгоды у продавца квартиры, уступившего право получения денежных средств, представляется как минимум неочевидным.
Еще один вопрос: возникает ли обязанность по уплате НДФЛ у цессионария – то есть фактического бенефициара реализации квартиры? Ответ, очевидно, «да». В итоге налог за один и тот же материальный доход будет уплачиваться дважды (двумя лицами).
Отмечу, что в Обзор также включен спор, в котором ВС освободил гражданина от уплаты НДФЛ по договору дарения, в отношении которого применены последствия недействительности сделки (возвращено имущество, полученное в дар). В обоснование этого вывода ВС указал на утрату экономической выгоды от приобретения имущества.
Кроме того, Суд со ссылкой на отсутствие экономической выгоды признал не подлежащими обложению НДФЛ суммы, полученные в качестве возмещения реального ущерба.
Таким образом, отмечается непоследовательный подход в обобщении судебной практики: в одном случае понятие дохода трактуется с точки зрения экономической выгоды, в другом – применен спорный, на мой взгляд, подход, не учитывающий отсутствие у налогоплательщика фактического дохода.
Третья: ВС подтвердил сложившуюся практику признания правомерными действий налоговых органов по начислению транспортного налога лицу, за которым зарегистрировано транспортное средство, независимо от того, является ли это лицо собственником автомобиля.
В этой категории споров также представляется спорным подход к определению объекта налогообложения.
В примере, включенном в Обзор, доводы гражданина о том, что он продал автомобиль по договору, остались без внимания, в том числе со ссылкой на непринятие продавцом мер по прекращению регистрации ТС.
К сожалению, не получило оценки недобросовестное поведение покупателя – именно он в соответствии с п. 3 ч. 3 ст. 8 Федерального закона от 3 августа 2018 г. № 283-ФЗ «О государственной регистрации транспортных средств в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» обязан в течение 10 дней поставить машину на учет.
При этом действенные правовые механизмы, обеспечивающие возможность взыскания плательщиком налога (продавцом) с недобросовестного приобретателя автомобиля расходов, связанных с уплатой транспортного налога, отсутствуют. Так, нормы гражданского законодательства о взыскании убытков и неосновательного обогащения не могут быть применены к описанной ситуации, поскольку речь идет о разных отраслях законодательства (налоговом и гражданском), «моста» между которыми не существует.
Четвертая: в Обзоре отмечено, что льгота по налогу на имущество физлиц предоставляется и в том случае, если налогоплательщик не направил заявление о ее получении.
Как указано в приведенном примере, налоговый орган требовал взыскать задолженность по налогу на имущество с предпринимателя, использовавшего УСН, которая предусматривает освобождение от обязанности по уплате в том числе упомянутого налога.
Отменяя решения нижестоящих судов, поддержавших налоговый орган, ВС пояснил, что в распоряжении последнего находились заявление налогоплательщика о переходе на УСН и налоговая декларация, из которой усматривалось использование нежилого помещения в предпринимательской деятельности.
Данный пример демонстрирует, что Верховному Суду приходится вмешиваться не только в сложные, неочевидные ситуации, но и в споры, разрешение которых не должно представлять сложности для суда первой инстанции. Имеется в виду, что обязанность налогового органа применять льготу независимо от наличия (отсутствия) соответствующего заявления налогоплательщика прямо предусмотрена абз. 4 п. 6 ст. 407 НК.
Пятая: Верховный Суд РФ призвал определять срок владения объектом недвижимости и основания возникновения права на него по данным ЕГРН.
Так, гражданин в 2016 г. получил от матери в дар недостроенное домовладение, зарегистрированное как объект незавершенного строительства. В 2017 г. объект был зарегистрирован как жилой дом, а в 2020 г. реализован по договору купли-продажи.
Налогоплательщик исходил из того, что его доход по сделке не подлежит налогообложению на основании п. 3 ст. 217.1 НК, в силу которой от уплаты НДФЛ освобождаются доходы, полученные от реализации объектов недвижимости, приобретенных в дар от близких родственников более трех лет назад.
ВС, в частности, пояснил, что после регистрации права на жилой дом у налогоплательщика появился новый объект недвижимости, который он получил не от близкого родственника. В связи с этим минимальный предельный срок владения объектом (для целей освобождения от уплаты НДФЛ) исчисляется с даты госрегистрации права собственности на жилой дом и составляет 5 лет (п. 4 ст. 217.1 НК).
Среди приведенных в Обзоре гражданских дел наибольший интерес, на мой взгляд, представляют споры об определении объекта налогообложения.
В этой категории сложности в правоприменении обусловлены тем, что сложившиеся «на земле» отношения не вписываются в формально установленные правила. В одних случаях Верховный Суд РФ приводит в качестве примера решения в пользу налогоплательщиков, когда от налогообложения освобождались лица, не получившие от сделки реального дохода. В других – напротив – вопрос об определении реального дохода не признан имеющим правового значения, и приоритет отдан сугубо формальным законоположениям. Например, из Обзора следует вывод, что транспортный налог должен уплачивать добросовестный продавец, который после реализации автомобиля им не владеет и не пользуется.
Примеров второго порядка (решений, вынесенных в пользу налогового органа) в Обзоре содержится больше. Полагаю, это связано в том числе с недостаточной регламентацией основных начал налогового законодательства, которым посвящена только одна статья (ст. 3) НК. Буквально ремаркой, «заметкой на полях» в этой норме выглядит положение о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. В связи с этим представляется целесообразным ввести в НК главу, закрепляющую принципы законодательства о налогах и сборах и раскрывающую их содержание. Кроме того, в отдельной статье стоит установить принцип ответственности налогового органа за незаконные решения, предусмотрев обязанность государства выплатить налогоплательщику денежную компенсацию за неправомерные действия органов ФНС, в том числе пропорционально сумме необоснованно выставленных требований об уплате налогов и сборов.
1 Утвержден Постановлением Президиума ВС от 25 марта 2026 г. № 4А/2026.
