Верховный Суд РФ рассмотрел спор о распространении моратория, введенного Постановлением Правительства РФ от 28 марта 2022 г. № 497, на требования налоговых органов о доначислении налогоплательщику пеней и штрафов по результатам выездной налоговой проверки. Правовую позицию по данному вопросу ВС РФ сформировал в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам от 2 августа 2024 г. № 305-ЭС24-4388 по делу № А41-96819/2022.
Напомню вкратце фактические обстоятельства рассмотренного ВС дела.
В отношении общества (налогоплательщика) налоговым органом проведена выездная налоговая проверка за период с 1 января 2018 г. по 31 декабря 2019 г. По результатам проверки решением налогового органа обществу доначислены: НДС, налог на прибыль, пени и штрафы. После обжалования решения в вышестоящий налоговый орган размер штрафа был снижен вдвое.
Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании решения налогового органа о доначислении налогов, пени и штрафа, но в удовлетворении заявления было отказано.
Суд апелляционной инстанции, выводы которого впоследствии поддержала кассация, отменил решение налогового органа в части взыскания с общества штрафа и пеней с 1 апреля 2022 г. Суды сослались, в частности, на положения Постановления Правительства РФ от 28 марта 2022 г. № 497 «О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами», а также на разъяснения п. 7 Постановления Пленума ВС от 24 декабря 2020 г. № 44 «О некоторых вопросах применения положений статьи 9.1 Федерального закона от 26 октября 2002 года № 127-ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)”» (далее – Постановление Пленума ВС № 44).
Налоговый орган, в свою очередь, обратился в Верховный Суд с кассационной жалобой на решения апелляционной и первой кассационной инстанций.
По результатам рассмотрения кассационной жалобы налогового органа ВС отменил обжалуемые судебные акты и оставил в силе решение первой инстанции. При этом он указал, что «мораторий, введенный Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 № 497, не мог распространяться на права налоговых органов по привлечению к налоговой ответственности».
На мой взгляд, правовая позиция, сформированная в Определении ВС № 305-ЭС24-4388, представляется неоднозначной в контексте законодательных целей введения моратория, а также разъяснений п. 7 Постановления Пленума ВС № 44.
Так, Верховный Суд указывал, что мораторий является инструментом государственного регулирования экономики антикризисной направленности, направлен на минимизацию последствий и повышение устойчивости российской экономики (Определение СКЭС от 7 марта 2024 г. № 301-ЭС23-23499 по делу № А43-6957/2021); введение моратория направлено на обеспечение таких элементов публичного порядка РФ, как стабильность экономики, поддержание всех субъектов экономической деятельности (Определение от 29 января 2024 г. № 307-ЭС23-17271 по делу № А56-50173/2022). При этом запрет не ставился в зависимость от причин просрочки исполнения обязательств. Предоставление государством таких мер поддержки было обусловлено необходимостью адаптации субъектов экономической деятельности к новым обстоятельствам ведения бизнеса, а освобождение от ответственности было направлено на уменьшение финансового бремени должника в тот период его просрочки, когда она усугублялась объективными, непредвиденными и экстраординарными обстоятельствами (Определение от 16 октября 2023 г. № 307-ЭС23-10295 по делу № А56-86668/2021).
Кроме того, в п. 7 Постановления Пленума ВС № 44 (со ссылкой на абз. 10 п. 1 ст. 63 Закона о банкротстве) прямо указано, что в период действия моратория пени за просрочку уплаты налога или сбора, а также иные финансовые санкции на требования, возникшие до введения моратория, к лицу, подпадающему под его действие, не начисляются.
Таким образом, ВС в Определении СКЭС № 305-ЭС24-4388 сформировал новую правовую позицию по вопросу распространения моратория, введенного Постановлением Правительства РФ от 28 марта 2022 г. № 497, на требования налоговых органов о доначислении налогоплательщику пеней и штрафов по результатам выездной налоговой проверки.
Мотивировка правовой позиции Судебной коллегии по экономическим спорам ВС по данному вопросу также представляется небезупречной, и вот почему.
Так, в Определении со ссылкой на п. 7 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства (утвержден Президиумом ВС 20 декабря 2016 г.), отмечается, что «…положения Закона о банкротстве не позволяют сделать вывод о прекращении полномочий налогового (иного уполномоченного) органа по привлечению к публично-правовым санкциям штрафного характера (в том числе за налоговые правонарушения), в связи с введением каких-либо процедур по указанному Федеральному закону».
В данном пункте разъяснено, что штрафы, назначенные должнику в порядке привлечения к публично-правовой ответственности, включая административную, налоговую (например, за налоговые правонарушения, ответственность за которые предусмотрена ст. 120, 122, 123 и 126 НК РФ), признаются текущими платежами, если правонарушение совершено должником (в случае длящегося правонарушения – выявлено контролирующим органом) после возбуждения дела о банкротстве. То есть разъяснения касаются порядка квалификации штрафных требований в качестве текущих или реестровых – в зависимости от момента совершения должником публично-правового правонарушения.
Вместе с тем при рассмотрении дела № А41-96819/2022 судами было установлено, что задолженность общества по налогам возникла (налоговые правонарушения совершены) в 2017–2019 г., – то есть до введения моратория.
Кроме того, возникает вопрос о возможности применения высказанной в Определении ВС правовой позиции (о том, что «…положения Закона о банкротстве не позволяют сделать вывод о прекращении полномочий налогового (иного уполномоченного) органа по привлечению к публично-правовым санкциям штрафного характера (в том числе за налоговые правонарушения), в связи с введением каких-либо процедур по указанному Федеральному закону (выделено мной. – Ю. И.)» в делах в банкротстве. В частности, возможно ли со ссылкой на комментируемое Определение ВС начисление пеней после введения в отношении должника процедуры наблюдения, – то есть в противоречие с положениями абз. 10 п. 1 ст. 63 Закона о банкротстве?
